Привет студент

 

 

 

 

 

 

 Дипломная работа

Налогообложение в бюджетных учреждениях в налоговой политике государства

 

 

 

Содержание

 

Введение

1. Налогообложение бюджетных учреждений в налоговой политике государства.

1.1. Налогообложение бюджетных учреждений.

1.2. Налоговая политика государства.

1.3. Место бюджетных учреждений в налоговой политике зарубежных стран.

1.4. Выводы по первой главе

2. Управления образования администрации города Воронежа как бюджетное учреждение.

2.1. Правовой статус Управления образования г. Воронежа как бюджетного учреждения в налоговой системе государства.

2.2. Оценка влияния налоговой политики государства на налоги и сборы Управления образования г. Воронежа.

2.3. Выводы по второй главе

3. Совершенствование налоговой политике в части налогообложения бюджетных учреждений.

3.1. Не соблюдение основных принципов налогообложения как критерий не эффективности налоговой политики.

3.2. Разработка проекта повышения эффективности налоговой политики в налогообложении бюджетных организаций.

Заключение

Список использованных источников

Приложение А

Приложение Б

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Введение

 

 

В  современной  экономической  литературе  существует  множество разнообразных  определений  налоговой  политики  государства.  Анализ  их, а также изучение сущности категории позволили выделить пять специфических признаков  понятия “налоговая  политика  государства”  и  сформулировать  его дефиницию:  налоговая  политика  государства – это  система  мер  органов государственной  власти  и  местного  самоуправления,  носящая  императивно-диспозитивный характер, являющаяся частью общей экономической стратегии государства,  подразумевающая  комплексное  решение  вопросов налогообложения  в  соответствии  с  исторически  сложившимися  интересами  и целями конкретного государства.

В нашей работе мы пытаемся провести анализ роли налогообложения бюджетных организаций в налоговой политике государства. Актуальность данной работы обусловлена тем, что бюджетные учреждения занимают ведущее место в системе некоммерческих организаций. Они создавались и создаются органами государственной власти и муниципальных образований для выполнения социально-культурных, научно-исследовательских, управленческих и иных функций не коммерческого характера. Их деятельность финансируется из соответствующего бюджета или бюджетов государственных внебюджетных фондов, на основе ежегодно утверждаемых им смет доходов и расходов.

Главной целью предпринимательской деятельности бюджетных учреждений является получение прибыли, чистой прибыли, т.е. прибыли за вычетом налогов. Чем больше сумма чистой прибыли, тем больше возможности бюджетного учреждения приобретать необходимое оборудование, медикаменты, расширять и совершенствовать свою работу, решать социальные задачи. В отличие от коммерческих организаций, которые могут выбирать для себя наиболее выгодные сферы деятельности и операции, бюджетные учреждения в соответствии с законодательством могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы. Полученные от предпринимательской деятельности доходы должны в первую очередь инвестироваться в основную уставную деятельность или в расширение предпринимательской деятельности.

Вопросы обложения прибыли бюджетных учреждений заведомо создаваемых как некоммерческое учреждения без цели извлечения прибыли. Било и остается наиболее спорным и противоречивым.

Предмет исследования – отношения, возникающие между государством реализующие налоговую политику на своей территории и бюджетными государственными учреждениями на которых реализуется налоговая политика.

Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность Управления образования Администрации города Воронежа.

В данной работе были рассмотрен статус бюджетных учреждений, понятие и составляющие части налоговой политики, зарубежный опыт налогообложения бюджетных учреждений. Был рассмотрен опыт Управления образования города Воронежа в части сложностей возникающих при определении налога на прибыль. Рассмотрены существующие противоречия, возникающие при налогообложении бюджетных учреждений в процессе реализации налоговой политике государства.

В процессе исследования была изучена существующая нормативно правовая база, касающаяся исследуемого нами вопроса. Научно периодическая литература последних лет, публицистика специализированных журналов, научные труды различных авторов. Особенно следует отметить научный вклад в решение исследуемого нами вопроса следующих авторов, как ученых теоретиков, так и специалистов практиков – И. В. Разумова, С. Н. Кормилицина А. Л. Опальская, Носкова Ю. В., Н. Ю. Корниенко, Т. А. Коновалова.

 

 

 

 

1 Налогообложение бюджетных учреждений в налоговой политике государства

 

1.1. Налогообложение бюджетных учреждений.

 

 

Бюджетные учреждения занимают ведущее место в системе некоммерческих организаций. Они создавались и создаются органами государственной власти и муниципальных образований для выполнения социально-культурных, научно-исследовательских, управленческих и иных функций не коммерческого характера. Их деятельность финансируется из соответствующего бюджета или бюджетов государственных внебюджетных фондов, на основе ежегодно утверждаемых им смет доходов и расходов.

До 1990-х гг. все плановые потребности бюджетных учреждений полностью финансировались из бюджета. В дальнейшем это стало невозможным из за резкого сокращения бюджетных ресурсов, а так же в связи с тем, что очень большое число учреждений образования, здравоохранения, культуры, науки и спорта, а также более 80% всех предприятий жилищно-коммунальной сферы, ранее содержавшихся за счет отраслевых министерств и ведомств, предприятий и хозяйственных организаций, были переданы на содержание органам государственной власти и местного самоуправления.

И без того остродефицитный бюджет России, получив дополнительную нагрузку, не мог обеспечить даже минимальных потребностей этой существенно возросшей бюджетной сферы. Очень многие учреждения в таких условиях не могли своевременно рассчитываться со своими работниками по заработной плате. Еще хуже обстояло дело с финансированием других статей расходов. Прекратилось финансирование капитального строительства, капитального и текущего ремонта, расходов на коммунальные услуги и др.

Такое положение с финансированием бюджетных учреждений сложилось в условиях изъятия у предприятий чрезвычайно высоких налогов, тормозивших экономическое развитие страны. Эти налоги необходимо было снижать, а следовательно, уменьшать доходы бюджета, что не могло не сказаться на бюджетных расходах на нужды образования, здравоохранения, культуры и др.

Возникла настоятельная необходимость по возможности восполнить недостающие бюджетные средства бюджетных учреждений другими источниками, которые были бы стабильными и достаточно большими. С этой целью бюджетные учреждения вынуждены были заняться предпринимательской деятельностью, которая в соответствии с Гражданским кодексом РФ представляет собой приносящее прибыль производство товаров, работ и услуг, отвечающих целям создания некоммерческой организации, а также приобретение и реализацию ценных бумаг, имущественных прав, участие в хозяйственных обществах и товариществах.

Постепенно предпринимательская деятельность бюджетных учреждений становится все более значительным участком их работы, получает повсеместно широкое развитие, становится большим и надежным источником доходов, позволяет восполнить недостающие бюджетные средства, закупать необходимое оборудование, решать многие социальные вопросы, улучшать качество работы и обслуживания населения. За счет предпринимательской деятельности возросли также налоговые и неналоговые доходы бюджетов всех уровней.

Во многом расширению предпринимательской деятельности бюджетных организаций, увеличению доходов от нее способствовало налоговое законодательство. Уже первыми законодательными актами Российской Федерации по налогам и сборам был предусмотрен широкий перечень льгот по налогообложению доходов от предпринимательской деятельности бюджетных учреждений, а также для коммерческих учреждений образования, здравоохранения, культуры и др.

Была освобождена от налога на добавленную стоимость реализация большого перечня медицинских услуг и товаров отечественного и зарубежного производства, в том числе:

- важнейшая и жизненно необходимая медицинская техника;

- протезно-ортопедические изделия, сырье для их изготовления, полуфабрикаты к ним;

- технические средства, включая автотранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов;

- линзы и оправы для очков (за исключением солнцезащитных);

- медицинские услуги, оказываемые медицинскими организациями, а также ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета;

- услуги по дежурству медицинского персонала у постели больного, а также услуги медицинских учреждений, оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным;

- услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях, по проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (в том числе спортивных) и студиях.

Этот далеко не полный перечень льгот по услугам медицинского и социального характера следует дополнить услугами в сфере образования.

Освобождается от налога на добавленную стоимость выручка от реализации работ по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного или воспитательного процесса, за исключением консультационных ус луг, а также сдачи в аренду помещений.

Не облагается налогом на добавленную стоимость значительное количество услуг, оказываемых в сфере культуры и искусства, других услуг социального характера.

С принятием гл. 21 Налогового кодекса РФ перечень льгот по налогу на добавленную стоимость для учреждений социальной сферы был несколько сокращен. Например, отменено освобождение от уплаты этого налога на товары (работы, услуги), производимые и реализуемые учебными предприятиями образовательных учреждений, если доход, полученный от этой деятельности, направлен в данное образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения развития и совершенствования образовательного процесса в этом образовательном учреждении.

Отменено освобождение от налога на добавленную стоимость услуг вневедомственной охраны МВД России по охране объектов, в том числе для населения, что привело к заметному удорожанию этих социально значимых услуг.

Однако следует отметить, что сохранившийся перечень льгот по налогу на добавленную стоимость достаточно велик. Эти льготы имеют большое значение как для населения, так и для бюджетных учреждений. Они удешевляют стоимость товаров, работ и услуг, делают их более доступными для широких слоев населения и позволяют учреждениям получать более значительные доходы.

Главной целью предпринимательской деятельности бюджетных учреждений является получение прибыли, чистой прибыли, т.е. прибыли за вычетом налогов. Чем больше сумма чистой прибыли, тем больше возможности бюджетного учреждения приобретать необходимое оборудование, медикаменты, расширять и совершенствовать свою работу, решать социальные задачи. Поэтому льготы по налогу на прибыль, предоставленные законодательством о налогах и сборах бюджетным учреждениям в 1990-х гг. прошлого века, сыграли особую роль в развитии предпринимательства, укреплении финансовой основы жизнедеятельности бюджетных учреждений.

В соответствии с этим законодательством не подлежали налогообложению доходы от предпринимательской деятельности, реинвестированные в основную деятельность образовательных учреждений и учреждений культуры.

Освобождалась от налогообложения прибыль, направленная на взносы для благотворительных целей, прибыль, направляемая на проведение и развитие научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ научными организациями.

Не облагалась налогом прибыль государственных и муниципальных музеев, библиотек, филармонических коллективов, театров, архивных учреждений, цирков, зоопарков, ботанических садов, дендрологических парков и национальных заповедников, полученная от их основной деятельности, а так же прибыль психиатрических, психоневрологических и противотуберкулезных учреждений, полученная их лечебно-производственными (трудовыми) мастерскими и направленная на улучшение условий труда и быта больных, на их дополнительное питание, приобретение оборудования и медикаментов.

Для развития и технического переоснащения бюджетных учреждений немаловажную роль сыграли льготы по прибыли, направляемой на капитальное строительство и техническое переоснащение учреждений.

Перечень льгот по налогу на прибыль был достаточно большим и в большей мере они оказали положительное воздействие на развитие предпринимательской деятельности бюджетных учреждений.

С принятием гл. 25 Налогового кодекса РФ были отменены все ранее существовавшие льготы по налогу на прибыль, что поставило в более трудное положение прежде всего бюджетные учреждения. Условия налогообложения прибыли от предпринимательской деятельности бюджетных учреждений стали такими же, как и для коммерческих организаций, что нельзя признать правомерным по ряду причин.

Одна из них состоит в том, что в отличие от коммерческих организаций, которые могут выбирать для себя наиболее выгодные сферы деятельности и операции, бюджетные учреждения в соответствии с законодательством могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы. Полученные от предпринимательской деятельности доходы должны в первую очередь инвестироваться в основную уставную деятельность или в расширение предпринимательской деятельности. При этом направление использования полученных доходов определяется сметой, утверждаемой распорядителями кредитов.

Таким образом, у бюджетных учреждений отсутствует возможность выбора наиболее рентабельных видов деятельности, и, кроме того, они не имеют возможности самостоятельно распоряжаться полученными доходами.

Здесь напрашиваются два вывода.

Нельзя облагать одинаковыми ставками прибыль от предпринимательской деятельности бюджетных учреждений и коммерческих организаций.

И второе прибыль, реинвестированную в выполнение основной уставной деятельности бюджетных учреждений, вообще не следует облагать налогом, поскольку она используется на замещение бюджетных средств, недоданных учреждению государственными и муниципальными органами.

Требуют рассмотрения и урегулирования и некоторые другие вопросы налогообложения бюджетных организаций.

Так, в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ, к расходам, уменьшающим налоговую базу бюджетных учреждений, не могут быть отнесены расходы на капитальное строительство, капитальный ремонт зданий и сооружений, а также на приобретение амортизируемого имущества. Такие расходы бюджетные учреждения вынуждены осуществлять за счет предпринимательской деятельности в связи с отсутствием финансирования. При этом нельзя не заметить, что расходы на капитальный ремонт основных средств коммерческие организации могут списывать на уменьшение налоговой базы по прибыли в полном объеме, а бюджетные учреждения могут произвести такие расходы за счет прибыли, остающейся после уплаты налогов.

Большие сомнения вызывает целесообразность обложения налогом на прибыль доходов от реализации на сторону устаревшего для данного бюджетного учреждения и ставшего ненужным по другим причинам оборудования, в том числе ранее приобретенного за счет бюджетных средств.

Реализация ненужного оборудования, как правило, осуществляется в целях приобретения более совершенной техники, однако обложение полученных средств налогами существенно сокращает возможности учреждения приобрести новую технику.

Такое же положение и с доходами от сдачи в аренду помещений и оборудования. По нашему мнению, доходы от аренды помещений и имущества не должны облагаться налогами, а полностью оставаться в распоряжении бюджетных учреждений, так как, сдавая часть своих помещений и имущество в аренду в целях восполнения недостающих средств, учреждение вынуждено более интенсивно использовать остающиеся помещения и имущество, в том числе в вечернее время и в выходные дни, что приводит к более высоким затратам на их содержание.

В заключение хотелось бы отметить, что доходы от предпринимательской деятельности во многих бюджетных учреждениях составляют свыше 70% всех ресурсов. Рассчитывать на замену этих доходов бюджетными средствами не только в настоящее время, но и в сколько-нибудь обозримом будущем не приходится, так как это потребовало бы очень значительного увеличения налоговой нагрузки на экономику.

В настоящий период Правительством России проводится политика сокращения налоговой на грузки, что требует также сокращения бюджетных расходов страны. Поэтому необходимо совершенствовать систему налогообложения бюджетных организаций, с тем чтобы она могла стимулировать дальнейшее развитие их предпринимательской деятельности и на этой основе совершенствовать, улучшать свою основную уставную деятельность.

 

1.2. Налоговая политика государства.

 

 

В  современной  экономической  литературе  существует  множество разнообразных  определений  налоговой  политики  государства.  Анализ  их, а также изучение сущности категории позволили выделить пять специфических признаков  понятия “налоговая  политика  государства”  и  сформулировать  его дефиницию:  налоговая  политика  государства – это  система  мер  органов государственной  власти  и  местного  самоуправления,  носящая  императивно-диспозитивный характер, являющаяся частью общей экономической стратегии государства,  подразумевающая  комплексное  решение  вопросов налогообложения  в  соответствии  с  исторически  сложившимися  интересами  и целями конкретного государства.

Критический  анализ  имеющихся  подходов  к  определению  места налоговой политики позволил выделить следующие их недостатки:

−  налоговую  политику  государства  необоснованно,  на  наш  взгляд,  относят к части бюджетной политики (политика в области доходов), т.к. кроме  налоговых  существуют  и  неналоговые  доходы,  регулируемые Бюджетным кодексом РФ, а не Налоговым. Кроме того, сами по себе  принимаемые  бюджеты  не  обладают  той  стимулирующей  функцией,  какой обладают налоги;

− налоговая  политика  государства  напрасно  воспринимается  как  часть политики  по  финансовым  аспектам  деятельности  хозяйствующих субъектов, т.к. влияет на все стороны деятельности хозяйствующих субъектов;

− налогообложение,  как  результат  действия  налоговой  политики, бессмысленно  противопоставляется  налоговому  механизму,  т.к. является его составной частью;

− к  факторам,  определяющим  налоговую  политику,  нецелесообразно относить только факторы внешней среды и налоговые теории.

При  сравнении  бюджетной  и  налоговой  политики  можно  отметить следующее:  они  имеют  разные  цели  и  задачи,  регулируются  разным отраслевым  законодательством,  имеют  различные  субъекты  и  объекты,  они взаимодействуют (бюджетная  политика  принимается  с  учётом  налоговой, и наоборот), хотя,  несомненно,  налоговая  политика  государства  определяет такую составляющую бюджетной политики, как политику в области налоговых доходов. Поэтому налоговая политика понимается нами как часть финансовой политики государства наравне с бюджетной политикой.

Место  налоговой  политики  государства  в  формировании  налоговой системы  государства  можно  описать  следующим  образом:  под  воздействием различных  факторов (сложившиеся  налоговые  традиции,  факторы  внешней среды,  опыт  налогообложения  зарубежных  стран,  а  также  налоговые  теории, обусловленные целями развития государства) определяется налоговая политика государства,  которая  затем  через  налоговый  механизм  формирует  налоговую систему.  Элементы  налоговой  политики,  налогового  механизма  и  налоговой системы  вместе  либо  раздельно  влияют  на  деятельность  хозяйствующих субъектов. 

При рассмотрении  вопроса  о  субъектах  и  объектах  государственной налоговой политики необходимо представлять себе отличия их от субъектов и объектов налогообложения. К субъектам государственной налоговой политики не  могут  относиться  юридические  и  физические  лица,  а  только  специальные государственные и муниципальные  органы  власти.  Объектами  налоговой политики государства, на наш взгляд не могут выступать отдельные налоги и сборы, как и налоговая система (в силу невозможности существования в отрыве от  экономики).  Поэтому  к  объектам  отнесена  деятельность  хозяйствующих субъектов.

Выделение  достоинств  и  недостатков  имеющихся  подходов  к определению понятия “налоговый  механизм”, а  также  изучение содержания этого понятия позволили сформулировать его дефиницию:  налоговый механизм государства – это совокупность форм, методов и способов организации и регулирования налоговых отношений, соответствующая  исторически  сложившимся  целям  и  задачам  налоговой политики государства и закреплённая в налоговом законодательстве.

В  этом  определении  ключевую  роль  играет  признак  соответствия  налоговому  законодательству.  По  нашему  мнению,  именно  он  отличает  входящие в налоговый механизм инструменты от действующих вне его (таких как, налоговые теории). 

В  развитии  теории  налоговых  отношений  высказываются различные  точки  зрения  о  влиянии  налогов  на  экономику  страны  и соответствующем направлении  налоговой  политики  государства.  Однако,  используя  данный опыт, необходимо учитывать исторические условия функционирования каждой теории.

При  определении  элементного  состава  государственной  налоговой политики  принципиальным  вопросом  является  включение  в  него субъектов  и объектов. В отличие от налоговой системы, налоговая политика, на наш взгляд, не  включает  в  себя  субъектов  налоговой  политики,  иначе  речь  шла  бы  о системе  налоговой  политики.  Кроме  того,  нет  отдельных  органов государственной  власти, занимающихся  исключительно  вопросами  налоговой политики. Субъекты  налоговой  политики  могут  выполнять множество не связанных с налоговой политикой функций, а значит, не должны относиться к элементам налоговой политики государства. Объект налоговой политики также не относится к её элементам, т.к. не охватывается указанной выше дефиницией.

Налоговая  система  не  может  быть  полностью  включена  в  состав налоговой политики государства (т.к. включает субъектов налогообложения). Основным  элементом  налоговой  системы  является  налоговый  механизм, поэтому  последний  является  связующим  звеном,  общим  между налоговой политикой и налоговой системой страны. Основным  элементом  налоговой  политики  государства  является налоговый механизм (хотя его можно отнести к промежуточному элементу); остальные элементы можно сгруппировать как теории, принципы, алгоритмы и другие идеи, не получившие должного оформления в налоговом механизме.

При этом налоговый механизм состоит из налогового законодательства и системы налогов, а также таких элементов, как принципы формирования, цели и  методы  налоговой  политики  государства.  Основные  элементы  оставшейся части  налоговой  политики  составляют,  на  наш  взгляд,  налоговые  теории, алгоритм  принятия  налоговых  решений,  а  также  лоббирование  интересов.

Наличие  и  действие  указанных  элементов  налоговой  политики  государства зависит от конкретной ситуации. Сущность функционирования этих элементов определяется,  в  основном,  необходимостью  их  формализации  для непосредственного включения в налоговый механизм. 

По нашему мнению, налоговое законодательство и система налогов – это понятия, которые не могут существовать отдельно. Законодательство является материальным  носителем,  субстратом  системы  налогов.  При  этом  налоговое законодательство  выражает  юридическую,  предметную  сторону  налоговых отношений,  а  система  налогов – экономическую,  функциональную (выполнение  в  общем  виде  функции  по  расчёту  обязательных  к  уплате платежей). В результате, соотношение ключевых понятий, относящихся к налоговой политике государства, отражено на рисунке 1. 

Рисунок 1 – Соотношение ключевых понятий налоговой политики государства

 

Налоговая политика представляет собой комплекс мер в области налогового регулирования осуществляемых государством. Является ключевым звеном экономической политики и представляет собой инструмент регламентирования макроэкономических пропорций.

Как специфическая область человеческой деятельности, налоговая политика относится категории надстройки. Между ней и экономическим базисом общества существует тесная взаимосвязь. С одной стороны, налоговая политика порождается экономическими отношениями, общество не свободно в выработке и проведении политики, последняя обусловлена экономикой. С другой стороны, возникая и развиваясь на основе экономического базиса, налоговая политика, как составная часть финансовой политики, обладает в определенной самостоятельностью: у нее специфические законы и логика развития. В силу этого она может оказывать обратное влияние на экономику, состояние финансов. Это влияние может быть различно: в одних случаях посредством проведения политических мероприятий создаются благоприятные условия для развития экономики, в других - оно тормозится.

Научный подход к выработке налоговой политики предполагает ее соответствие закономерностям общественного развития, постоянный учет выводов финансовой теории. Нарушение этого требования приводит к большим потерям в народном хозяйстве. Вся история нашего государства подтверждает это.

Формирование налоговой политики и создание налоговой системы происходит одновременно с развитием параллельных блоков реформы - изменениями в системе собственности, ценообразования, реформирования банковской сферы, денежно-кредитной политики и т.п. Поэтому в любой конкретный временной промежуток каждый следующий шаг на пути создания системы налогообложения во многом определяется принятием конкретных решений по другим направлениям реформы.

При этом на выбор конкретного варианта решения в области налоговой политики влияют следующие факторы: общая экономическая ситуация в стране, характеризующаяся темпами роста (падения) производства; уровень инфляции; кредитно-денежная политика государства; соответствие между сферой производства, находящейся под государственным контролем, и приватизированным сектором.

Разрабатывая налоговую политику полезно обратиться к опыту стран с развитой рыночной экономикой. В теории и практике налогового регулирования развитых стран Запада налоговая политика в послевоенные годы строилась в соответствии с кейнсианской концепцией функциональных финансов. Согласно этой концепции величина расходов и норма налогообложения подчинены потребностям регулирования совокупного общественного спроса, который должен удерживаться на уровне, обеспечивающем полное использование трудовых ресурсов и капитала при сохранении стабильности цен (при этом бюджетное равновесие приносится в жертву равновесию экономическому). Начиная же с 80-х годов, в связи со снижением доли государственного сектора в экономике развитых стран и уменьшением экономической роли государства (сокращением его прямого вмешательства в экономику в основном через снижение государственных расходов) налоговая политика наряду с выполнением регулирующих функций стала средством обеспечения бездефицитности бюджета. В условиях развитой экономики эта цель достигается посредством не усиления налогового бремени, ложащегося на производителей и физических лиц, а расширения налоговой базы и сокращения государственных расходов на фоне широкомасштабного и целенаправленного снижения налогов.

Переход российской экономики на рыночные основы предполагает формирование принципиально иной, нежели это было в условиях административно - командной системы, налоговой политики. Это, однако, отнюдь не означает необходимости механического заимствования ее западных моделей, эффективных только в условиях развитого рынка. Ближе к нам российская модель, но, опять же, необходимо учитывать приднестровскую специфику. Теоретическая база и значительный практический опыт стран Запада в области построения и использования налоговых систем должны быть переосмыслены и адаптированы к нашим условиям. Причем с учетом как сегодняшнего уровня развития и кризисного состояния экономики, так и тех задач, которые предстоит решать, и в немалой степени с помощью налоговой политики.

В основе формирования налоговой политике лежат две взаимно увязанные методологические посылки:

- использование налоговых платежей для формирования доходной части бюджетов различных уровней и решение фискальных задач государства;

- использование налогового инструмента в качестве косвенного метода регулирования экономической деятельности.

Практическая деятельность по осуществлению данных задач, в конечном счете, направлена на решение основной проблемы страны - обеспечению экономического роста.

В период экономических кризисов у налогоплательщиков и представителей оппозиционных партий в Государственной Думе возникает ряд вопросов по содержанию и направлению налоговой политики государства. В этот период налогоплательщики ожидают дополнительных преференций, налоговых льгот, облегчения налогового бремени. В связи с этим важно, по нашему мнению, иметь представление о видах налоговой политики, о ее содержании.

В научной и учебной литературе нет однозначного толкования понятия «налоговая политика». Например, в учебнике дается такое определение: «Налоговая политика - это составная часть социально-экономической политики государства, ориентированная на создание такой налоговой системы, которая должна стимулировать накопление и рациональное использование национального богатства страны, способствовать гармонизации интересов экономики и общества и тем самым обеспечить социально-экономический прогресс общества».

Налоговая политика государства, являясь отражением проводимой экономической политики, имеет относительно самостоятельное значение и должна опираться на научную теорию налогов. Без этого она становится схоластичной, развивается стихийно, методом проб и ошибок. От результатов проводимой налоговой политики в значительной степени зависит и то, какие коррективы вынуждено вносить государство в свою экономическую политику, как строить налоговую систему.

Известно, что теория налогов развивалась и совершенствовалась по мере развития экономики, укрепления государства, расширения его функций и усиления его воздействия на развитие экономики. Поэтому цели налоговой политики не являются неизменными, они формируются под воздействием целого ряда факторов, важнейшими из которых являются экономическая и социальная ситуация в стране, расстановка социально-политических сил в обществе.

Выбор конкретных форм налоговой политики зависит от целей, которые различают, как: фискальные, экономические, социальные, экологические, международные.

В зависимости от состояния экономики, от целей, которые на данном этапе развития экономики государство считает приоритетными, используются различные формы осуществления налоговой политики.

В мировой практике сложились три основные формы налоговой политики, которые представлены на рисунке 2.

Политика максимальных налогов характеризуется установлением максимального числа налогов, с высокими налоговыми ставками. Такая политика может вынужденно проводиться государством, как правило, в экстраординарные моменты его развития, такие как экономический кризис, война. Подобная политика проводилась в России в период становления рыночных отношений [1, с. 12].

Естественно, что такая форма налоговой политики встречает противодействие со стороны   налогоплательщиков,   которое   выражается   в   сокрытии   налоговой   базы,   в процветании "теневой экономики". В подобной ситуации у государства мало надежд на экономическое развитие. Важно заметить, что в России в первые годы рыночных отношений не наблюдался рост социальных расходов и инвестиций в отрасли экономики, которые должны быть характерны для этой формы налоговой политики.

 

Рисунок 2 - Формы налоговой политики

 

Поэтому позже ряд экономистов высказывали мнение, что экономических, социальных и политических предпосылок для проведения политики максимальных налогов в период становления рыночных отношений в России не существовало, и как следствие она привела к резко негативным последствиям. Политика максимальных налогов явилась причиной массового укрывательства от налогообложения. В стране появились "фирмы-однодневки", через которые средства уходили из-под налогообложения. Так называемая " теневая экономика", является детищем политики максимальных налогов. В результате достаточно большие суммы накоплений российскими гражданами и организациями переведены в другие государства с целью покупки недвижимости за рубежом или для хранения средств в иностранных банках.

Однако указанные негативные тенденции сохранились и в настоящее время, когда налоговое бремя существенно снизилось в сравнении с 1992-2000гг. Это означает, что изменение налоговой политики не всегда влечет за собой изменение поведения участников налоговых правоотношений. У налогоплательщиков велико желание разбогатеть быстро за счет укрывательства доходов и уклонения от налогов при отсутствии должного контроля за соблюдением налогового законодательства и, как следствие, ухода от ответственности за совершенные налоговые правонарушения.

Современный мировой экономический кризис показал необходимость быстрейшей модернизации экономики путем увеличения инвестиций, социальных расходов, но без увеличения  налоговой  нагрузки.  Следовательно,  политика  максимальных  налогов  не подходит для современного и будущего периодов развития экономики России, несмотря на отрицательное влияние факторов мирового экономического кризиса.

Второй формой проявления налоговой политики является политика экономического развития. В этом случае государство ослабляет налоговый пресс для предпринимателей, одновременно вынуждено сокращать свои расходы на социальные программы. Цель данной политики состоит в том, чтобы обеспечить приоритетное расширение капитала, стимулирование инвестиционной активности. Такая политика проводится в то время, когда намечается стагнация экономики, грозящая перейти в экономический кризис. Подобные методы налоговой политики, получившей название "рейганомика", были использованы, в частности, в США в начале 80-х годов XX века. В начале ХХ1 века такую политику провозгласило российское правительство. Она выразилась в сокращении числа налогов, в снижении ставок, в повышении отдельных налоговых вычетов. Число федеральных налогов снизилось с 15 до 8, региональных осталось 3 налога, если считать налог на игорный бизнес, который пока в субъектах не применяется в связи с запретом игорного бизнеса вне зон, специально отведенных для него. Местные налоги сокращены более чем в 10 раз, их осталось только 2 налога.

Важно опять заметить, что эта форма политики не проводится в России в «чистом» виде, как это понимается в международной практике. Государство не пошло на снижение социальных расходов, а, наоборот, увеличивает их. Намечен рост инвестиций в отрасли и производства, в которых будут реализованы программы технического перевооружения, внедрения новейших технологий.

Таким образом, правительство России в современный экономический кризис не изменило кардинально свою налоговую политику, оно не сократило расходы на социальные нужды, выделило необходимые финансовые ресурсы для поддержания градообразующих производств. Это стало возможным за счет накопленных резервных фондов.

Политика разумных налогов характеризуется относительным балансом интересов государства и налогоплательщиков, что позволяет развивать экономику и поддерживать необходимый уровень социальных расходов. На практике такую политику сложно осуществлять в связи сохранением тенденций у налогоплательщиков к уклонению от реальных налогов, к их минимизации любым способом, включая и незаконные схемы.

Нет критериев для оценки «разумности налогов». Мы, по-прежнему наблюдаем усилия налогоплательщиков направленные на минимизацию налогообложения, хотя уже проведены меры по уменьшению их налоговой нагрузки. Государство же в результате недостаточности налоговых поступлений имеет дефицит федерального бюджета и многих региональных бюджетов, что ограничивает возможности по финансированию многих расходов бюджета. Баланс интересов пока не обеспечивается.

В зависимости от целей и форм налоговой политики государство использует конкретные методы, либо совокупность их.

Анализируя налоговую политику, необходимо акцентировать внимание на такие понятия, как субъекты налоговой политики, принципы формирования, инструменты, цели, формы и методы.

Субъектами налоговой политики выступают Федерация, субъекты Федерации и муниципалитеты (города, поселения). Каждый субъект налоговой политики обладает налоговым суверенитетом в пределах полномочий, установленных налоговым законодательством. Как правило, субъекты Федерации и муниципалитеты имеют право вводить и отменять налоги в пределах перечня региональных и местных налогов, установленного федеральным налоговым законодательством. Вместе с тем им представляются широкие полномочия по снижению налоговых ставок, в определении порядка и сроков уплаты налогов.

При проведении налоговой политики субъекты могут воздействовать на экономические интересы налогоплательщиков, создавать такие условия их хозяйствования, которые наиболее выгодны как для самих налогоплательщиков, так и для экономики в целом.

Результативность налоговой политики в значительной мере зависит от того, какие принципы государство закладывает в ее основу, они совпадают с принципами формирования налоговой системы (соотношение прямых и косвенных налогов; применение прогрессивных ставок налогообложения и степень их прогрессии, либо преобладание пропорциональных ставок; использование системы вычетов, скидок и изъятий и их целевая направленность; методы формирования налоговой базы).

Используя указанные принципы, государство в условиях стабильно развивающейся экономики стимулирует расширение объемов производства товаров, работ и услуг, инвестиционную активность, качественные показатели развития экономики. Благодаря применению тех или иных принципов осуществляется структурная и социальная направленность налогообложения. В период кризисной ситуации налоговая политика через использование указанных принципов способствует решению задач, направленных на выход экономики из кризисного состояния.

В современной мировой практике выделяются следующие методы налоговой политики:

- регулирование соотношений прямого и косвенного налогообложения;

- регулирование соотношения федеральных, региональных и местных налогов;

- перенос нагрузки с одних категорий налогоплательщиков на другие;

- регулирование соотношения пропорциональных и прогрессивных ставок налогов и степени их прогрессивности;

- регулирование налогов льгот, преференций, вычетов, скидок;

- регулирование состава налогов, объектов налогообложения, способов исчисления налоговой базы, порядка исчисления и сроков уплаты.

В мировой практике наиболее широкое распространение получили такие методы, как изменение налоговой нагрузки на налогоплательщика, замена одних способов или форм налогообложения другими, изменение сферы распространения тех или иных налогов или же всей системы налогообложения, введение или отмена налоговых льгот и преференций, введение дифференцированной системы налоговых ставок.

Налоговая ставка является важным средством осуществления политики государства в области регулирования доходов. Изменяя ставки, государство может осуществлять налоговое регулирование. Существенный эффект от проведения налоговой политики достигается за счет дифференциации налоговых ставок для некоторых категорий налогоплательщиков, в отдельных регионах, для отдельных отраслей.

Признано, что с помощью прогрессивных и регрессивных ставок регулируется не только уровень доходов различных категорий налогоплательщиков, но и формирование доходов бюджетов различных уровней. В России не применяются прогрессивные ставки по налогообложению доходов физических лиц, а регрессивные ставки применялись только по единому социальному налогу, который с января 2010г. отменен. С 2009г. снижена ставка по налогу на прибыль. Снижение ставки по НДС, по нашему мнению, пока преждевременно, так как по этому налогу применяются схемы с участием фирм-однодневок, что позволяет уменьшать суммы НДС к уплате в бюджет.

Эффективным средством реализации налоговой политики являются также налоговые льготы. Это связано с тем, что организации или физическому лицу может быть предоставлено полное или частичное освобождение от налогообложения. С целью проведения активной налоговой политики законодательство устанавливает, как правило, многочисленные и разнообразные основания предоставления налоговых льгот, либо налоговых вычетов. Формы и способы предоставления льгот в любом государстве постоянно изменяются. Отдельные налоговые льготы преследуют цель смягчения последствий экономических и финансовых кризисов. При этом важно помнить, что льготное регулирование нарушает основной принцип равенства обложения всех налогоплательщиков независимо от вида их деятельности и создает неравные условия для предприятий в различных сферах экономики, поэтому систему льгот нужно применять осторожно, обдуманно. В современном налоговом законодательстве России налоговые льготы предусмотрены не по всем налогам, по ряду налогов они сокращены, по некоторым увеличиваются.

Например, с 2008 г. увеличены стандартные и имущественные вычеты при исчислении налога на доходы физических лиц.

С помощью налоговых льгот во многих странах поощряются создание малых предприятий, привлечение иностранного капитала, научно-технические разработки, имеющие фундаментальное значение для дальнейшего развития экономики, экологические проекты, стимулируется создание новых высокотехнологичных производств по выпуску конкурентоспособной продукции для мирового рынка.

Реализация государственной налоговой политики осуществляется через налоговый механизм, понятие которого, к сожалению, нет в налоговом законодательстве России.

В научных публикациях под налоговым механизмом принято понимать систему норм и организационных мер, определяющих порядок управления налоговой системой страны и ее функционирование. Фундаментом налогового механизма является налоговое законодательство.

Налоговая политика сконцентрирована и раскрывается в таких документах, как: Налоговый кодексе РФ, нормативные акты субъектов Федерации, муниципальных образований. Она раскрывается также в Послании Президента России о бюджетной и налоговой политике на каждый бюджетный год.

 

2.3. Место бюджетных учреждений в налоговой политике зарубежных стран.

 

 

Рассмотрим зарубежный опыт налогообложения государственных учреждений в зарубежных странах. В качестве примеры мы возьмем такие страны как США и Швейцария.

Большое внимание финансовое право зарубежных стран уделяет вопросам взаимодействия государственного бюджета с другими звеньями бюджетной системы, ставя их разрешение в прямую зависимость от формы государственного устройства в каждой стране. Основные правила, регулирующие отношения между бюджетом центрального правительства и бюджетами субъектов федерации, автономных административно-территориальных образований, местных коллективов, содержатся в источниках государственного права (конституциях, конституционных и органических законах). Они устанавливают распределение компетенции между частями сложного, федеративного государства и между правительством и местной администрацией в унитарных странах, что применительно к бюджетному праву означает общие подходы и принципы, закрепления публичных расходов за основными звеньями финансовой системы. Источники государственного права содержат нормы, определяющие «собственный» или «общий» характер основных доходных поступлений. При этом под собственными доходами в финансовом праве понимают те поступления в бюджет, которые закрепляются за соответствующим административно-территориальным звеном и направляются туда в полном объеме.

В США, как федеративном государстве, существуют три бюджетных уровня: государственный (федеральный) бюджет, бюджеты штатов и местные бюджеты. Налоговые поступления являются основным источником доходной части бюджетов всех уровней, но их характер очень различен. Так, доходная часть федерального бюджета США в основном формируется за счет прямых налогов, в том числе подоходного налога с населения (примерно 45% от всех доходов федерального бюджета), взносов по социальному страхованию (около 35%), налога на прибыль корпораций (около 10%). Доля косвенных налогов незначительна (акцизы – около 5%, таможенные пошлины -1.5 - 2%). Что же касается бюджетов штатов, то их доходная часть формируется прежде всего за счет косвенных налогов (налоги на продажи и акцизы); источником доходов местных бюджетов являются главным  образом местные налоги, особенно налог на недвижимость.

В США около 2/3 налогов поступает в федеральный бюджет; остальная часть примерно поровну распределяется между штатами и местным уровнем. Самый крупный в США  налог - подоходный на население - взимается по прогрессивной шкале, который взимается со всех доходов граждан в независимости от принадлежности к федеральным государственным учреждениям или нет.

Вторая по величине статья доходов федерального бюджета - отчисления на социальное страхование. В отличие от европейских стран (в том числе от России), где основную часть этого взноса делает работодатель, в США он делится пополам между работодателем и наемным работником.

Налог на доходы корпораций занимает лишь третье место в доходах бюджета. Его государственные учреждения не платят.

Свою отдельную от федеральной налоговую систему имеет каждый штат. Штаты взимают подоходный налог с корпораций и граждан. Причем вопросы обложения решать бывает подчас не просто. Так, штат имеет право взимать налог с доходов корпорации в том случае, если она имеет на его территории строения или служащих. Не всегда просто бывает решить вопрос и с налогообложением личных доходов. Подоходный налог штату платят его жители и граждане, получающие здесь доходы.

Таким образом, финансы штатов базируются на подоходном налоге с граждан, налоге с корпораций, налоге с продаж и налоге на деловую активность. В США, ряде европейских стран федеральные налоги поступают в федеральный бюджет, местные налоги - в местный бюджет, региональные налоги – в региональный бюджет. Перераспределение финансовых ресурсов осуществляется сверху вниз путем субсидий вышестоящих бюджетов в виде дотаций и субвенций.

Швейцарская конфедерация включает в себя 26 кантонов, в их состав входит 3030 общин, представляющих собой отдельные города или деревни. Деятельность кантонов ограничена федеральными законами лишь в немногих областях - оборона, внешняя политика и экономическая политика всей конфедерации. Во всем остальном кантоны самостоятельны.

Трехступенчатая система управления предполагает наличие бюджетов на каждом уровне. Надо отметить, что по бюджету не существует никаких законодательных актов, в отличие от других стран.

В Швейцарии, как и в других странах, применяется так называемое финансовое выравнивание, т. е. Сильные в смысле налогообложения кантоны передают часть своих средств в распоряжение слабых кантонов. То же самое происходит и на общинном уровне.

Около половины прямых налогов конфедерации, составляющих 20 -30% ее доходов перераспределяется, хотя в законе о финансовом выравнивании никаких норм нет.

Налоговая система в Швейцарии имеет некоторые особенности, которые отличают ее от других европейских стран. Прежде всего это автономность кантонов в отношении налогов. Другая особенность - конкуренция среди кантонов, так как каждый из них самостоятельно определяет налоговые ставки, действующие на его территории. Если налоговые ставки будут повышены, то соответственно кантон получит больше денежных средств, но, с другой стороны, из-за налоговых ставок его население может просто переехать в более дешевый кантон. Вот такая конкуренция между налоговыми системами разных кантонов и является эффективным средством снижения налоговых ставок по территории всей Швейцарии.

Налоги, которыми облагаются частные и юридические лица, не превышают на территории Швейцарии 35%.

Главный вид налога который уплачивают государственные учреждения Щвейцарии - подоходный налог. Его размер, взимаемый с частных или юридических лиц, составляет от 2 до 5%.

Важнейшей особенностью налоговой системы Швейцарии является обобщенное толкование налоговых законов. Здесь действуют универсальные положения, дающие налоговым сотрудникам возможность самостоятельно толковать налоговые законы. Экономические соображения принимаются во внимание в первую очередь (перед юридическими, например). Любые юридические конструкции, излюбленное средство в Швейцарии, как и в любой другой стране, становятся второстепенными, если появляются экономические соображения. Поэтому можно говорить что в вопросах налогообложения государственных учреждений носит индивидуальный характер, в отличии от аналогичных вопросах в Российской Федерации.

Основой налогообложению прибыли являются данные баланса, каждое государственное учреждение должно их публиковать. Имеет место двойное налогообложение: прибыль облагается, с одной стороны, налогом уже на уровне самого учреждения, а с другой - в момент ее распределения.

При расчете прибыли из всех доходов, получаемых учреждением, вычитаются разрешенные или как бы оправданные расходы, представители государственного учреждения со своей стороны будет пытаться включить большую сумму расходов, а налоговый инспектор - сократить ее. Две стороны после обсуждения, в конце концов, приходят к единому решению. Эта система функционирует достаточно хорошо. Налог взимается один раз в год, на основе  средних показателей за два предыдущих года. Это сделано специально, чтобы избежать сильных колебаний при налогообложении.

Существует налог на капитал, взимаемый в начале налогового года с прогрессивным тарифом. Размер его незначителен, чтобы отрицательно влиять на функционирование капитала.

 

1.4. Выводы

 

В первой части нашей работы мы сформулировали дефиницию понятия налоговая политика государства -  система  мер  органов государственной  власти  и  местного  самоуправления,  носящая  императивно-диспозитивный характер, являющаяся частью общей экономической стратегии государства,  подразумевающая  комплексное  решение  вопросов налогообложения  в  соответствии  с  исторически  сложившимися  интересами  и целями конкретного государства.

Далее мы произвели взаимоувязку основных понятий используемых для определения налоговой политики. Мы заключили что рассмотрении  вопроса  о  субъектах  и  объектах  государственной налоговой политики необходимо представлять себе отличия их от субъектов и объектов налогообложения. К субъектам государственной налоговой политики не  могут  относиться  юридические  и  физические  лица,  а  только  специальные государственные и муниципальные  органы  власти.  Объектами  налоговой политики государства, на наш взгляд не могут выступать отдельные налоги и сборы.

Далее мы определили правовой статус бюджетных учреждений. Бюджетные учреждения занимают ведущее место в системе некоммерческих организаций. Они создавались и создаются органами государственной власти и муниципальных образований для выполнения социально-культурных, научно-исследовательских, управленческих и иных функций не коммерческого характера. Их деятельность финансируется из соответствующего бюджета или бюджетов государственных внебюджетных фондов, на основе ежегодно утверждаемых им смет доходов и расходов. В отличие от коммерческих организаций, которые могут выбирать для себя наиболее выгодные сферы деятельности и операции, бюджетные учреждения в соответствии с законодательством могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы. Полученные от предпринимательской деятельности доходы должны в первую очередь инвестироваться в основную уставную деятельность или в расширение предпринимательской деятельности. При этом направление использования полученных доходов определяется сметой, утверждаемой распорядителями кредитов.

Как раз эта коммерческая деятельность приносящая доход от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности и является объектом налоговой политики. Вопрос налогообложения данных доходов является наиболее спорным. И в связи с тем, что данные виды доходов приобретают все большую значимость в деятельности бюджетных учреждений вопрос налоговой политики государства в отношении этих доходов является наиболее актуальным.

Что же касается зарубежного опыта то, к примеру, в Швейцарии нет строго нормативно закрепленного регулирования роли бюджетного учреждения. Здесь действует индивидуально прецедентная система, причем экономические интересы имеют приоритетное значение в отличие от юридических.

 

 

 

2 Управления образования г. Воронежа как бюджетное учреждение

 

2.1. Правовой статус Управления образования г. Воронежа как бюджетного учреждения в налоговой системе государства.

 

 

На основании статей 12, 132 Конституции Российской Федерации, статьи 35 Федерального закона от 06.10.2003г № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации», руководствуясь статьей 27 Устава города Воронежа, Воронежский городской Совет утвердил Положение «Об Управлении образования администрации города Воронежа» в новой редакции.

Положение разработано в соответствии с Конституцией РФ, законом РФ «Об образовании», Федеральным Законом «Об общих принципах организации местного самоуправления в РФ»,  Законом Воронежской области «О муниципальной службе в Воронежской области», Уставом города Воронежа и определяет правовые и экономические основы деятельности, устанавливает порядок осуществления полномочий, права и обязанности Управления.

Управление образования – муниципальный орган управления образованием, является отраслевым (функциональным) органом администрации города Воронежа, обладающим правами юридического лица.

Управление образования является учредителем муниципальных образовательных учреждений. Отношения между Управлением и образовательными учреждениями определяются договорами, заключенными между ними в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Управление образования осуществляет свою деятельность во взаимодействии с Министерством образования Воронежской области, другими государственными и общественными организациями.

При Управлении образования создан Общественный Совет по образованию, действующий на основе Положения, утвержденного Главой города. Совет по образованию является совещательным, научно – методическим и экспертным органом по вопросам развития образования.

Как юридическое лицо Управление образования имеет самостоятельный баланс, лицевые счета, текущий счет, печать с изображением герба города Воронежа, штампы и бланки установленного образца.

Финансирование деятельности Управления образования осуществляется за счет средств бюджета города Воронежа.

Для организации обеспечения финансово – хозяйственной деятельности в структуру Управления входит централизованная бухгалтерия.

Управление образования находится по адресу :  г.Воронеж .

Структура Управления представлена на рисунке 3.

 

 

 

 

Рисунок 3 -  Структура Управления образования города Воронежа.

 

Основными задачами Управления являются:

- Обеспечение государственной политики в области образования, в соответствии с Конституцией РФ, действующим законодательством и Положением.

- Обеспечение и защита конституционных прав граждан на образование, с учетом национальной, социальной и культурной среды;

- Планирование, организация, регулирование и контроль деятельности муниципальных образовательных учреждений в целях обеспечения государственных образовательных стандартов и региональных компонентов образовательных стандартов в пределах своей компетенции;

- Создание целостного образовательного процесса в городе. Осуществление взаимодействия в образовательной деятельности с государственными и негосударственными образовательными учреждениями начального, среднего профессионального образования, высшими учебными заведениями;

- Создание условий для реализации дошкольного, начального общего, основного общего, среднего (полного) общего и дополнительного образования детей и молодежи; формирование гражданских, патриотических и духовно – нравственных качеств обучающихся и воспитанников;

 - Развитие сети образовательных учреждений всех типов;

 - Социальная защита педагогов и учащихся, оказание им адресной помощи и поддержки. Участие в реализации городских программ по социальной поддержке детей – сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, детей инвалидов, а также детей из асоциальных семей;

 - Разработка нормативно-правовых актов в пределах своей компетенции и контроль за их исполнением;

- Реализация кадровой политики в сфере образования. Организация подготовки, повышения квалификации, аттестации педагогических и руководящих кадров.

Управление образования в соответствии с возложенными на него задачами выполняет следующие функции:

а) Осуществляет руководство отраслью и координирует деятельность подведомственных учреждений системы образования в городе.

б) Способствует развитию сети учреждений образования в соответствии с запросами населения города; изучает состояние и тенденции развития образовательного процесса в учреждениях образования на основе его анализа.

в) Участвует в разработке программ социального развития города, разрабатывает предложения по формированию местного бюджета в своей отрасли.

г) Разрабатывает основные направления развития системы образования в городе и обеспечивает финансовый и правовой механизм их реализации с учетом выделенных бюджетных ассигнований.

д) Осуществляет аттестацию муниципальных образовательных учреждений, педагогических и руководящих кадров. Контролирует качество образования.

е) На правах учредителя муниципальных образовательных учреждений: 

- Управление утверждает Устав муниципального образовательного учреждения, изменения и дополнения к нему, ведет Реестр регистрации Уставов ОУ;

 - устанавливает порядок приема воспитанников и учащихся в муниципальные образовательные учреждения;

 - согласовывает с заместителем Главы города по социальным вопросам кандидатуры на должность руководителей муниципальных образовательных учреждений;

 - совместно с Комитетом по управлению имуществом города Воронежа закрепляет за муниципальным образовательным учреждением на праве оперативного управления объекты муниципальной собственности;

- контролирует сохранность и эффективное использование закрепленной за учреждением собственности;

- осуществляет за счет средств бюджета города капитальный и текущий ремонт имущества;

- утверждает сметы доходов и расходов образовательных учреждений, вносит изменения в утвержденную смету доходов и расходов в части распределения средств между статьями с уведомлением учреждения и Финансового управления города;

- принимает решение об изъятии в установленном порядке в бюджет города доход муниципального образовательного учреждения, полученного от оказания дополнительных платных образовательных услуг;

- приостанавливает предпринимательскую и иную, приносящую доход деятельность, если она идет в ущерб образовательной деятельности, предусмотренной его Уставом, до решения суда  по этому вопросу.

ж) Ведет учет детей, подлежащих обязательному обучению в образовательных учреждениях, реализующих образовательные программы основного общего образования.

з) Создает условия для обеспечения охраны жизни и здоровья детей; обучения одаренных детей и подростков, а также учащихся, имеющих недостатки в интеллектуальном и психическом развитии. Осуществляет контрольно – инспекционную деятельность по вопросам охраны труда и соблюдения правил техники безопасности, организации питания.

и) Обеспечивает работу учреждений дополнительного образования, взаимодействует с учреждениями социально-культурной сферы города по вопросам семьи и спорта, организации  оздоровления и отдыха детей.

к) Организует работу медико – педагогической комиссии (центра) по выявлению, учету, диагностике здоровья детей и подростков.

л) Ведет учет, анализирует и прогнозирует потребность образовательных учреждений в педагогических кадрах. Осуществляет анализ и прогноз состояния системы подготовки, переподготовки и повышения квалификации педагогических и руководящих кадров. Организует взаимодействие с педагогическими учебными заведениями, кафедрами повышения квалификации.

м) Взаимодействует с отраслевыми (функциональными) органами администрации города и другими организациями по вопросам социальной поддержки работников ОУ.

н) Готовит ходатайства по представлению к государственным, областным, муниципальным  наградам, присвоению почетных званий.

о) Готовит проекты правовых актов Главы города Воронежа по вопросам образования .

п) Организует методическое обеспечение деятельности образовательных учреждений всех типов.

р) Организует работу по подготовке учреждений к новому учебному году, составляет план капитального и текущего ремонта, осуществляет контроль за выполнением. Организует комплектование образовательных учреждений мебелью, оборудованием, учебно - методическими пособиями, компьютерной техникой. Выступает заказчиком на выполнение работ по благоустройству территории, коммунального обслуживания, строительству и ремонту учреждений в пределах лимитов и ассигнований. 

с) Организует снабжение бланками строгой отчетности, в том числе бланками документов государственного образца об уровне образования. Осуществляет организацию работы электронного документооборота между учреждениями, с финансовым, казначейским  органами. Обеспечивает сохранность и хранение документов строгой отчетности в архиве.

т) Согласовывает предоставление нежилых помещений в аренду.

у) В соответствии с установленными формами статистической отчетности представляет в Министерство образования Воронежской области отчетность по различным вопросам деятельности, отвечает за ее качество и объективность, формирует банк данных об образовательных учреждениях города Воронежа.

ф) Осуществляет правовую экспертизу договоров Управления и учреждений с различными контрагентами.

х) Рассматривает в установленном порядке письма, жалобы и заявления граждан, проводит прием населения по вопросам образования.

ц) Участвует в составлении проекта бюджета города Воронежа на очередной финансовый год по отрасли «Образование», осуществляет контроль получателей бюджетных средств в части целевого использования бюджетных средств, предоставления отчетности, выполнения заданий по предоставлению государственных или муниципальных образовательных услуг.

ч) Является Главным распорядителем средств бюджета города по отрасли «Образование».

Финансовая деятельность Управления образования, его структурных подразделений и подведомственных образовательных учреждений обеспечивается финансовой группой - централизованной бухгалтерией, действующей в структуре Управления. Возглавляет ЦБ главный бухгалтер, назначаемый на должность начальником Управления.

Структура финансовой группы – централизованная бухгалтерия, представлена на рисунке 4.

 

Рисунок 4 – Структура финансовой группы – централизованная бухгалтерия Управления Образования города Воронежа.

 

Сущность бюджетного финансирования как концепции бюджетного устройства заключается в нормативно-законодательном установлении бюджетных прав и обязанностей двух равноправных сторон – федеральных и региональных органов власти и управления.

Базовыми принципами бюджетного финансирования сферы образования являются:

а) единство общегосударственных интересов и интересов населения как основа сбалансированности интересов всех трех уровней власти по бюджетным вопросам;

б) сочетание централизма и децентрализации в разграничении бюджетных полномочий, расходов и доходов по вертикали бюджетной системы, распределение и перераспределение их между бюджетами различных уровней на объективной основе;

в) высокая степень самостоятельности бюджетов и ответственность органов власти каждого уровня за его сбалансированность.

 Согласно Бюджетному Кодексу РФ, межбюджетные отношения представляют собой отношения между органами государственной власти субъектов РФ и органами местного самоуправления.

Характер сложившихся в настоящее время межбюджетных отношений при необходимости предусматривает возможность оказания финансовой помощи из средств  федерального бюджета. Порядок и принципы предоставления финансовой помощи зависят от ее вида и цели:

а) предоставление финансовой помощи на выравнивание уровня минимальной бюджетной обеспеченности осуществляется на основе нормативов финансовых затрат на предоставление государственных услуг, устанавливаемых Правительством РФ;

б) финансовая помощь на осуществление целевых расходов производится в виде субвенций, субсидий и дотаций;

Ежемесячно, на основании заявок образовательных учреждений Управление образования составляет сводную заявку в Министерство образования о размере субсидий и субвенций. Также, ежемесячно, составляется отчет об использовании субсидий и субвенций с указанием остатка средств по каждому параметру.

 На сегодняшний день в сфере образования получателями субвенций и субсидий являются:

- Все муниципальные общеобразовательные школы города, школа интернат с первоначальной летной подготовкой по экономическим кодам расходов:

211- заработная плата

212- прочие выплаты (компенсации на приобретение книгоиздательской продукции, компенсации по уходу за ребенком до достижения им 3-х лет)

213 – начисления на оплату труда (ЕСН)

221- оплата услуг связи

222 – транспортные услуги

226 – прочие услуги

290 – прочие расходы

310 – приобретение основных средств

340 – приобретение материальных запасов;

В том числе по статьям 211 и 213 – вознаграждение за выполнение функций классного руководителя (Постановление Правительства РФ от12.12.2007г № 860);

Местные бюджеты являются формой образования и расходования денежных средств, предназначенных для обеспечения задач и функций органов местного самоуправления. В соответствии с законом 131-ФЗ с 1 января 2006 г. местные бюджеты состоят из бюджетов муниципальных районов, бюджетов городских округов, бюджетов внутригородских муниципальных образований городов федерального значения и бюджетов городских и сельских поселений.

Муниципальные учреждения дошкольного образования (детские сады), муниципальные учреждения дополнительного образования детей (спортивные школы, станции детского технического творчества, юных туристов, юных натуралистов и т.д.) по всем статьям расходов финансируются с местного бюджета (бюджета города Воронежа). Также  с местного бюджета финансируются  в с е  муниципальные образовательные учреждения по двум из самых расходных экономических статей – 223 «Коммунальные услуги», 225 – «Услуги по содержанию имущества».

В соответствии с основами законодательства Российской Федерации об образовании граждан, система образования нашей страны состоит из трех уровней: государственная, муниципальная и частная.

К государственной системе образования относятся Министерство образования РФ, министерства образования в составе субъектов РФ, Российская академия образовательных наук и другие органы, которые в пределах своей компетенции планируют и осуществляют меры по реализации государственной политики России.

Финансирование государственной системы образования осуществляется из бюджетов федерального и территориального (субъектов РФ, муниципалитетов).

К муниципальной системе образования относятся муниципальные органы управления образования и находящиеся в муниципальной собственности учреждения и организации, которые являются юридическими лицами и осуществляют свою деятельность в соответствии с нормативно-правовыми актами субъектов РФ. Финансирование деятельности таких организаций образования осуществляется за счет средств бюджетов всех уровней, целевых фондов, предназначенных для обеспечения образования граждан, и иных источников, не запрещенных законодательством Российской Федерации.

Образование обладает отраслевыми особенностями, которые объективно налагают отпечаток на порядок ведения финансового бюджетного учета:

- социальная значимость услуг, оказываемых учреждениями, а потому ограничение в уровне рентабельности по оказываемым образовательным услугам;

- невозможность сопоставления расходов на оказание образовательной услуги и результата оказания услуги;

- ограниченность в выборе сферы бизнеса, обусловленная специализацией деятельности образовательных учреждений;

- наличие ведомственного контроля за исполнением сметы расходов и выполнением программы государственных гарантий оказания качественного образования населению;

- необходимость ведения раздельного учета расходов по платным и бесплатным услугам, оказываемым населению;

- организация учета расхода средств по содержанию учреждения в разрезе статей бюджетной классификации;

- особенности налогообложения доходов по предпринимательской деятельности образовательных учреждений.

Составление и исполнение сметы доходов и расходов осуществляется в разрезе кодов функциональной, ведомственной и экономической классификации расходов. Предусмотренные в сметах ассигнования являются предельными, и расходование сверх этих сумм учреждениям не разрешается. Также учреждениям запрещено использовать бюджетные средства на цели, не предусмотренные сметой.

Форма сметы, основные показатели, по которым она составляется, нормы и расценки для определения размера расходов сообщаются вышестоящими организациями.

В типовой смете содержатся данные, общие для всех бюджетных учреждений. Она состоит из трех частей: в первой - указываются наименование и адрес учреждения, бюджет, из которого оно финансируется (раздел, параграф бюджетной классификации), и свод расходов по статьям с распределением по кварталам; во второй - отражаются показатели оперативного плана на начало и конец года, а также среднегодовые; в третьей - приводятся расчеты и обоснования по каждой статье расходов и отдельным ее элементам.

Утверждение сметы расходов бюджетного учреждения производится после утверждения соответствующего бюджета, из которого оно финансируется. При утверждении смет проверяются необходимость и целесообразность предусматриваемых расходов, соответствие их объему работы учреждения, соблюдение норм расходов. Утверждение оформляется подписью руководителя организации, указывается дата утверждения, и проставляется оттиск печати на всех экземплярах сметы с указанием в верхнем правом углу общей суммы расходов по смете.

На первом этапе составления сметы необходимо классифицировать расходы (расходные обязательства) в зависимости от их характера на действующие и принимаемые.

Практика показывает, что объем и состав значительной части расходных обязательств предопределены ранее принятыми законодательными и другими нормативными правовыми актами, заключенными договорами, сложившимся фондом оплаты труда. Данные расходы относятся к действующим. Они, как правило, подлежат обязательному включению в ежегодный бюджет с использованием индексации, прямого счета. Для их существенного изменения требуется внесение соответствующих поправок в ранее принятые нормативные правовые акты.

В последнее время в связи с реформированием бюджетного учета бюджет формируется исходя из целей и планируемых результатов деятельности. Выделяемые бюджетные ассигнования имеют четкую связь с конечными результатами деятельности бюджетных учреждений. Следовательно, при составлении бюджетным учреждением сметы доходов и расходов в нее должен быть заложен тот объем денежных средств, использование которых позволит достичь поставленных перед бюджетным учреждением целей и задач (то есть конечных результатов его деятельности на определенный период).

Достижение данных результатов осуществляется с помощью: установления долгосрочных лимитов с их ежегодной корректировкой в соответствии с выполнением конкретных показателей среднесрочного (трехлетнего) плана.

Управление образования – является муниципальным заказчиком при заключении всех муниципальных контрактов, договоров, актов выполненных работ и затрат для всех общеобразовательных учреждений.

В соответствии с п.1 ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации бюджетные учреждения, даже не занимающиеся приносящей доход деятельностью, являются плательщиками налога на прибыль.

Финансовый результат бюджетных учреждений в на­стоящее время определяется методом начисления путем сопоставле­ния сумм начисленных расходов учреждения с суммами начисленных доходов.

Рассмотрим механизм формирования финансового результата бюджетных учреждений методом начисления, как по бюджетной, так и по внебюджетной деятельности.

С 01.01.2006 определение величины всех доходов и расходов бюджетных учреждений, в том числе и по бюджетной деятельности, осуществляется по методу начисления. До этого все бюджетные учреждения ра­ботали по кассовому методу.

Переход на метод начисления обусловлен Концеп­цией реформирования бюджетного процесса в РФ в 2006-2009 гг., одобренной постановлением Правитель­ства РФ от 22.05.2004 №249 «О мерах по повышению результативности бюджетных расходов». В Концепции обобщены некоторые недос­татки бюджетного процесса, такие как отсутствие сис­темы оценки финансового результата деятельности органов власти разных уровней.

Целью принятия Концепции является создание усло­вий и предпосылок для максимально эффективного управления государственными (муниципальными) фи­нансами в соответствии с приоритетами государствен­ной политики и международного опыта. При этом мак­симальный эффект управления выражается в повыше­нии результативности бюджетных расходов. Результа­тивность при этом определяется по методу начисления. В отличие от кассового метода учета, который позволя­ет лишь отследить потоки денежных средств и не дает полного представления об активах и обязательствах бюджетов бюджетной системы, метод начислений по­зволит оценивать результат исполнения программ, а также сопоставлять себестоимость оказываемых госу­дарством услуг и затраты на возможное приобретение указанных услуг на рынке.

В Концепции предполагается, что учет по методу на­числений значительно повысит прозрачность операций сектора государственного управления и даст информа­цию о финансовых последствиях принимаемых реше­ний в налогово-бюджетной сфере. Для оценки влияния решений, принимаемых в налогово-бюджетной сфере, на состояние активов и обязательств, а также для оцен­ки и формирования отчетности об исполнении бюджета план счетов бюджетного учета интегрирован с бюджет­ной классификацией. Эта интеграция вылилась в ко­нечном итоге во введении 26-значного кода счетов бюд­жетного учета.

Статистическим управлением Международного ва­лютного фонда (МВФ) в 2001 г. было пересмотрено и утверждено новое Руководство по статистике государ­ственных финансов (СГФ). В переработанной системе СГФ потоки отражаются в учете по методу начисле­ния, что означает отражение потоков в учете на мо­мент создания, преобразования, обмена, передачи или исчезновения экономической стоимости. В Руко­водстве по СГФ 1986 года операции отражались в уче­те при получении или выплате денежных средств (то есть по кассовому методу).

По мнению МВФ, использование метода начисления означает полную интеграцию операций, не носящих де­нежно-кредитного характера, в переработанную систему СГФ. В системе СГФ метод начисления применяется МВФ главным образом в связи с тем, что при этом мето­де время отражения в учете соответствует времени, ко­гда потоки ресурсов фактически имеют место. В резуль­тате учет по методу начисления обеспечивает наилуч­шую оценку макроэкономического воздействия налого­во-бюджетной политики органов государственного управления, тогда как при использовании кассового ме­тода учета время отражения в учете может существенно отстоять от времени осуществления соответствующей экономической деятельности и операций. Учет по мето­ду начисления обеспечивает наиболее полную инфор­мацию, поскольку при этом отражаются все потоки ре­сурсов, включая внутренние операции, операции в нату­ральной форме и другие экономические потоки. Кроме того, такое полное отражение позволяет интегрировать потоки с изменениями в балансе активов и пассивов.

Таким образом, согласно Концепции, методы россий­ского бюджетного учета приведены в соответствие с ме­ждународными методами учета, утвержденными МВФ.

С 01.01.2008 бюджетный учет в РФ регламентирует­ся нормативным актом «Инструкция по бюджетному учету», утвержденным приказом МФ РФ от 31.12.2008 №148н.

Опыт сдачи отчетов по новой Инструкции показал, что наибольшее число ошибок связано с определением финансового результата. Механизм определения фи­нансового результата для бюджетников требует де­тального рассмотрения, поскольку для повышения ре­зультативности необходимо как минимум располагать информацией о величине этой результативности, скла­дывающейся из результатов деятельности каждого из бюджетных учреждений. Поэтому бюджетные учрежде­ния должны ежеквартально определять результат сво­ей финансовой деятельности и отражать в отчетности. Отчетность бюджетные учреждения составляют в соот­ветствии с приказом Минфина РФ от 13.11.2008 №128н «Об утверждении инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчет­ности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации».

Существующая на сегодняшний день система оценки финансового результата имеет ряд недостатков, рас­смотренных ниже.

Финансовый результат бюджетных учреждений оп­ределяется по Инструкции методом начисления путем сопоставления сумм начисленных расходов учрежде­ния с суммами начисленных доходов. То есть форму­ла определения финансового результата чрезвычайно проста:

Финансовый результат = Начисленные доходы - Начисленные расходы.

Результаты финансовой деятельности учреждения отражаются на счете 040100000 «Финансовый резуль­тат учреждения». Кредитовый остаток по счету отража­ет положительный результат от деятельности учрежде­ния, а дебетовый остаток - отрицательный результат.

Проще говоря, в кредите счета 040100000 «Финансо­вый результат учреждения» должны собираться все на­численные доходы учреждения, а в дебете - расходы.

Исходя из предусмотренных Инструкцией проводок по заключению счетов в конце финансового года, можно сделать вывод, что в конце года в кредит счета 040103000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» попадает общегодовая сумма платежей из бюджета (кассовые выбытия с бюджетного лицевого счета), а в дебет счета 040103000 «Финансовый резуль­тат прошлых отчетных периодов» - общегодовая сумма начисленных расходов. Данные по счету 040103000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» формируются путем сложения данных по всем видам деятельности бюджетного учреждения: по бюджетной, предпринимательской и за счет целевых средств.

При определении финансового результата по бюджет­ной деятельности начисленные расходы учреждения сравниваются с кассовыми выбытиями. Годовая сумма начисленных расходов собирается по дебету счета 140101200 «Расходы учреждения по бюджету», затем списывается с кредита 140101200 «Расходы учреждения по бюджету» в дебет 140103000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов по бюджетной деятельно­сти». А годовая сумма кассовых выбытий, собранная в течение года в кредите счета 130405000 «Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими испол­нение бюджетов», в конце года списывается с дебета счета 130405000 «Расчеты по платежам из бюджета с ор­ганами, организующими исполнение бюджетов» в кредит счета 140103000 «Финансовый результат прошлых отчет­ных периодов по бюджетной деятельности». И в конечном итоге сальдо по счету 140103000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов по бюджетной деятельно­сти» покажет сумму финансового результата по бюджет­ной деятельности (рисунке 5). Если получается дебетовое сальдо, то финансовый результат отрицательный (убы­ток), если кредитовое - положительный (прибыль).

        

140101200			140103000			130405000
Дебет	Кредит		Дебет	Кредит		Дебет	Кредит
Текущие начисленные расходы	Годовые начисленные расходы		Годовые начисленные расходы	Годовые кассовые выбытия		Годовые кассовые выбытия	Кассовые выбытия
Годовые начисленные расходы			Финансовый результат				Годовые кассовые выбытия

Рисунок 5 - Схема определения финансового результата по бюджету

 

Но бюджетная деятельность имеет существенный ню­анс. В соответствии с п. 14, п. 1 ст. 251 НК РФ, при опре­делении налоговой базы по налогу на прибыль не учиты­ваются доходы в виде имущества, полученного налого­плательщиком в рамках целевого финансирования.

То есть объем финансирования доходом не считает­ся. Видимо, поэтому при расчете финансового резуль­тата бюджетных учреждений объем финансирования (объем поступления денежных средств) был заменен на величину кассовых выбытий (объем расходования де­нежных средств за счет финансирования). Казалось бы, произведена равноценная замена. Ведь в бюджетных учреждениях объем финансирования должен быть ра­вен величине кассовых выбытий. На этом построена казначейская система исполнения бюджетов. Но при этом нарушается логика. Вместо уменьшения доходов на величину расходов при определении финансового результата расходы (кассовые выбытия) уменьшаются на величину начисленных расходов.

То есть величина финансового результата по бюд­жетной деятельности определяется как разница между кассовыми выбытиями и начисленными расходами. В бюджетном учете эта величина определяется как раз­ница между итоговыми годовыми дебетовыми и креди­товыми оборотами по счету 140103000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов по бюджетной деятельности».

Несколько иная ситуация складывается по внебюд­жетной деятельности. Там работает немного другой механизм формирования финансового результата.

Финансовый результат по деятельности, приносящей доход, формируется на счете 240101130 «Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг» и в конце года чистый финансовый результат списывается на счет 240103000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов по деятельности, приносящей до­ход». Схематично модель определения финансового результата бюджетных учреждений по деятельности, приносящей доход, изображен на рисунке 6.

Рисунок 6 - Модель формирования финансового результата по деятельности, прино­сящей доход

 

Расходы, связанные с оказанием платных услуг в рамках деятельности, приносящей доход, в соответст­вии с п. 2 ст. 253 НК РФ подразделяются на:

- материальные расходы;

- расходы на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации;

- прочие расходы.

При этом необходимо учитывать, что начисления на оплату труда (в частности, страховые взносы) относятся к прочим расходам, а не к расходам на оплату труда.

Сумма расходов собирается на счете 210604340 «Увеличение стоимости готовой продукции (работ, ус­ луг)», затем списывается с кредита счета 210604440 «Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)» в дебет счета 240101130 «Доходы от рыночных продаж товаров, ра­бот, услуг». И на счете 240101130 формируется фи­нансовый результат от оказания платных услуг.

Механизм формирования финансового результата по деятельности, приносящей доход, виден на приме­ре отражения в бюджетном учете комплекса проводок по оказанию платных услуг.

Бюджетным учреждением оказываются платные ус­луги в рамках предпринимательской деятельности, не облагаемой НДС. Сумма начисленного дохода при этом за 4 квартал 2010 года составила 150 000 рублей.

При оказании платных услуг произведены следую­щие расходы бюджетного учреждения:

материальные расходы (МР) - на сумму 45 978 рублей;

расходы на оплату труда (РОТ) - 60 000 рублей;

суммы начисленной амортизации (Ам) - 11 022 рублей;

прочие расходы (ПР):

страховые взносы = 26 % * 60 000 = 15 600 рублей;

взносы на страхование от несчастных случаев = = 0,2 % * 60 000 = 120 рублей;

коммунальные услуги - 6 000 рублей.

Итого прочих расходов на сумму 15 600 + 120 + 6 000 = 21 720 рублей.

Последовательность отражения операций в бюджет­ном учете представлена в таблице 1. Обратите внимание, что перед отражением шестой операции необходимо определить финансовый результат от оказания услуг, схема определения которого изображена на рисунке 7.

 

Таблица 1 - Реализация платных услуг

№	Содержание операции	Проводка		Сумма, руб.
		Д	К
1	Начислен доход за оказанные услуги	220503560	240101130	150 000,00
Произведены расходы
2	Списана стоимость материалов, использованных при оказании услуг	210604340	210505440	45 978,00
3	Начислена заработная плата работникам	210604340	230201730	60 000,00
4	Начислена амортизация по основным средствам, задействованным при оказании услуг	210604340	210404410	11 022,00
5	Списаны прочие расходы, осуществленные в процессе оказания услуг:
	страховые взносы	210604340	230302730	15 600,00
	взносы от несчастных случаев	210604340	230306730	120,00
	коммунальные расходы	210604340	230204730	6 000,00
6	Списана общая сумма расходов, связанных с оказанием реализованных услуг, в конце 4-ого квартала	240101130	210604440	138 720,00
Определен финансовый результат
7	Начислен налог на прибыль	240101130	230303730	2 707,00
8	Перечислен налог на прибыль	230303830	230405290	2 707,00
9	Поступила оплата за реализованные услуги	221002130	220503660	150 000,00
10	При завершении финансового года произведено заключение счетов	240101130	240103000	8 573,00

 

140101200				140101200			140101200
Дебет		Кредит		Дебет	Кредит		Дебет	Кредит
МР	45978				138720		138720	150000
РОТ	60000						2707
Ам	11022						8573
ПР	21720
138720					138720		150000	150000

Рисунок 7 - Схема определения финансового результата от оказания услуг

 

ФР = 150000 - 138720 = 11280 рублей;

НП = 11280 * 24 % = 2707 рублей;

ЧФР = 150000 - 138720 - 2707 = 8573 рублей.

Где, ФР - финансовый результат; НП - налог на прибыль; ЧФР - чистый финансовый результат.

Десятая операция таблицы 1 по заключению счетов про­изведена при уравнивании дебетового и кредитового оборота по счету 240101130 «Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг». Поскольку сумма дохо­дов (по кредиту счета 240101130) больше суммы рас­ходов, кредитовый оборот принимаем за константу. И далее нужно к дебетовому обороту счета 240101130 добавить сумму чистого финансового результата для того, чтобы итоговый дебетовый оборот стал равен кредитовому обороту для закрытия счета. Чистый фи­нансовый результат (ЧФР) определяется как разница между общей суммой доходов и общей суммой расхо­дов минус налог на прибыль. Сумма чистого финансо­вого результата добавляется в дебет счета 240101130 для того, чтобы итоговый дебетовый оборот стал ра­вен итоговому кредитовому обороту. Сальдо на конец года счет 240101130 не имеет.

Таким образом, в итоге, мы получим общую сумму финансового результата бюджетного учреждения по двум видам деятельности: бюджетной деятельности и деятельности, приносящей доход.

Общий результат финансовой деятельности бюд­жетного учреждения формируется в конце года на сче­те 040103000 «Финансовый результат прошлых отчет­ных периодов». Для этого нужно сложить информацию по двум счетам: 140103000 + 240103000

В конечном итоге при составлении годового отчета за 2007 год в гр. 8 строки 493 «Баланс исполнения бюджета» ф. 0503130, равно как и в графе 6 строки 290 «Отчета о финансовых результатах деятельности на 01.01.2008» ф.0503121 должна стоять величина финансового результата.

Как было сказано выше для определения налога на прибыль необходимо определить разницу между доходами и расходами.

 

2.2. Оценка влияния налоговой политики государства на налоги и сборы Управления образования г. Воронежа.

 

 

В таблице 2 представлены расчеты с бюджетом в части налогов и сборов за период с 2008 по 2010 года. Как видно из данных таблицы львиную часть занимают налоги с удерживаемых (начисляемы на) с заработной платы работников образовательных учреждений (НДФЛ, ЕСН до 2010, страховые взносы с 2010).

 

Таблица 2 - Налоги и сборы за период 2008 – 2010 гг.

	Сумма за 2008, руб.	Удельный вес, %	Сумма за 2009, руб.	Удельный вес, %	Сумма за 2010, руб.	Удельный вес, %
Налог на прибыль	1 097 940,62	0,35 %	1 548 525,63	0,32 %	1 443 516,76	0,22 %
НДС	592 738,23	0,19 %	710 457,05	0,15 %	1 373 730,51	0,21 %
Госпошлина	166 569,29	0,05 %	176 185,90	0,04 %	165 253,37	0,03 %
Транспортный налог	2 087,50	0,00 %	2 208,00	0,00 %	8 830,00	0,00 %
Земельный налог, налог на имущество	60 883,89	0,02 %	64 398,78	0,01 %	92 413,63	0,01 %
Штрафы, пени	12 553,43	0,00 %	13 278,15	0,00 %	12 135,00	0,00 %
как агент налоги с з/п	311 637 066,42	99,38 %	477 003 001,83	99,48 %	643 925 863,84	99,52 %
итого	313 569 839,38	100,00 %	479 518 055,34	100,00 %	647 021 743,11	100,00 %

 

Для более детального анализа отпустим налоги работников образовательных учреждений. Сводная таблица оставшихся налогов представлена в таблице 3.

 

Таблица 3 – Налоги и сбора за период 2008-2010 без учета налогов уплачиваемых Управлением образования в качестве налоговых агентов.

	Сумма за 2008, руб.	Удельный вес, %	Сумма за 2009, руб.	Удельный вес, %	Сумма за 2010, руб.	Удельный вес, %
Налог на прибыль	1 097 940,62	56,81 %	1 548 525,63	61,57 %	1 443 516,76	55,61 %
НДС	592 738,23	30,6 7%	710 457,05	28,25 %	873 730,51	33,66 %
Госпошлина	166 569,29	8,62 %	176 185,90	7,01 %	165 253,37	6,37 %
Транспортный налог	2 087,50	0,11 %	2 208,00	0,09 %	8 830,00	0,34 %
Земельный налог, налог на имущество	60 883,89	3,15 %	64 398,78	2,56 %	92 413,63	3,56 %
Штрафы, пени	12 553,43	0,65 %	13 278,15	0,53 %	12 135,00	0,47 %
итого	1 932 772,96	100,00 %	2 515 053,51	100,00 %	2 595 879,27	100,00 %

 

Как видим из таблицы, наибольший удельный вес занимает налог на прибыль. Стоит отметить, что к 2010 году его размер увеличился на 400 т. руб., что на 31 % больше. Общая их доля в среднем составила 57 % за три года. На втором месте находится НДС, с приростом в 47% в относительном выражении, и с приростом в 281 т. руб. в абсолютном выражении. Их доля в среднем 30 % к общей массе налогов и сборов. На третьем месте все виды государственных пошлин. Стоит отметить, что наибольшая доля приходиться на госпошлины связанные с государственным лицензированием образовательных учреждений, в связи с тем, что с 2009 года все образовательные учреждения получили собственные лицевые счета. В общей массе их доля не превысила 8,7 % в 2008 и 6,4 % в 2010 году.

Далее идут имущественные налоги – на землю и имущество с долей в 3% в общей массе. Очень маленькую долю занимает транспортный налог. Стоит отметить, что бюджетные образовательные учреждения по последним трем налогам имеют льготы, которые минимизируют сумму уплачиваемых налогов. Под налогообложение попадают, то не многое имущество, которое используется не для уставной деятельности образовательных учреждений.

 

Диаграмма 1 – Уплаченные налоги и сборы за период 2008-2010, в динамике.

 

Далее в диаграмме 1 можно отследить  динамику и доли всех налогов и сборов, за исключением начисляемых и удерживаемых с заработной платы работников образовательных учреждений. Как видно наибольший объем имел налог на прибыль. Вследствие чего можно говорить о его большой значимости для государственных учреждений в вопросах налогообложения, так как финансируются они преимущественно из государственного бюджета и не имеют прибыли. Поэтому обратим внимание на такой неоднозначный налог как налог на прибыль в бюджетных учреждениях, на примере Управления образования.

В приложении Б, на представленных в нем графиках возможно отследить динамику налогов и сборов по годам.

В соответствии с ст. 40 п. 8. закона  «Об образовании», образовательное учреждение вправе привлекать в порядке, установленным законодательством РФ, дополнительные финансовые средства за счет предоставления платных дополнительных образовательных и иных предусмотренных уставом образовательного учреждения услуг, а также за счет добровольных пожертвований и целевых взносов физических и (или) юридических лиц.

Как известно налоговая база по налогу на прибыль определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. В приложении представлена сводная таблица доходов от предпринимательской деятельности и произведенных расходов, закрепленных за данными статьями доходов.

Рассмотрим основную динамику доходов, из которых была произведена уплата налога на прибыль за период 2008-2010 гг. Сводная таблица доходов представлена в таблице 4. Более детальная информация содержаться в обязательном приложении А – таблицы А1 – А3.

Основными доходами явились четыре группы доходов попадающие в группу от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности – 1) доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в оперативном управлении органов управления городских округов и созданных ими учреждений (за исключением имущества муниципальных автономных учреждений); 2) Прочие доходы от оказания платных услуг получателями средств бюджетов городских округов и компенсации затрат государства бюджетов городских округов; 3) Доходы образовательных учреждений от родительской платы за содержание детей; 4) Прочие доходы от продажи услуг.

Наибольшую долю занимают доходы от родительской платы за содержание детей, стоит отметить, что к 2010 году удельный вес их увеличился на 15 % в процентном выражении и на 1,920 млн. руб. в абсолютном выражении. На втором месте идут доходы, полученные от продажи услуг. В 2008 году их доля составляла внушительные 29 %, но в 2009 снизила свой вес до 16 %, а к 2010 составила менее 10 % - а именно 9,18 %.  В натуральном выражении сумма уплаченного налога на прибыль связанная именно с данным видов дохода снизилась на 185489 руб.

Доходы от аренды в 2010 году составили 7 %, хотя в 2008 их доля составляла менее полпроцента.

Стоит отметить что такой вид дохода как - прочие доходы от оказания платных услуг получателями средств бюджетов городских округов и компенсации затрат государства бюджетов городских округов – несет в себе две составляющие «доходы от оказания платных услуг получателями средств бюджетов городских округов» и «компенсации затрат государства бюджетов городских округов (так называемая ПД в доход бюджета за компенсацию в просроченном периоде)». Природа данного КБК дохода довольна, сложна и запутанна, но все же доля налога на прибыль уплаченного с учетом данного вида доходов в 2010 году составила чуть менее 2 %. В 2008 его доля была равна 3, 5 %.

По остальным же видам доходов относимых к предпринимательской и иной приносящей доход деятельности сумма налога равна нулю.

 

 

 

 

 

 

 

Таблица 4 – Доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности за период 2008 - 2010 гг.

 

	2010		2009		2008
Доходы, наименование	Налог	Удельный вес, %	Налог	Удельный вес, %	Налог	Удельный вес, %
							1	2	3	4	5	6	7
Доходы бюджета - всего	1 443 516,76	100,00 %	1 548 525,63	100,00 %	1 097 940,62	100,00 %
в том числе:
Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в оперативном управлении органов управления городских округов и созданных ими учреждений (за исключением имущества муниципальных автономных учреждений)	102 382,20	7,09 %	45 202,24	2,92 %	5 102,24	0,46 %
							Прочие доходы от оказания платных услуг получателями средств бюджетов городских округов и компенсации затрат государства бюджетов городских округов	24 711,07	1,71 %	6 775,08	0,44 %	37 862,20	3,45 %
							Доходы от реализации имущества, находящегося в оперативном управлении учреждений, находящихся в ведении органов  управления городских округов (за исключением имущества МУА), в части реализации материальных запасов по указанному имуществу	0,00	0,00 %	1,00	0,00 %	0,00	0,00 %
Доходы от реализации иного имущества, находящегося в  собственности городских округов (за исключением имущества МУА, а также имущества МУП, в т.ч. казенных), в части реализации материальных запасов по указанному имуществу	0,00	0,00 %	0,00	0,00 %	0,00	0,00 %
Доходы образовательных учреждений от родительской платы за содержание детей	1 183 877,93	82,01 %	1 254 927,50	81,04 %	736 941,31	67,12 %
							Прочие доходы от продажи услуг	132 545,55	9,18 %	241 619,81	15,60 %	318 034,87	28,97 %
Прочие поступления на питание в общеобразовательных учреждениях	0,00	0,00 %	0,00	0,00 %	0,00	0,00 %
Прочие поступления на нужды школы в общеобразовательных учреждениях	0,00	0,00 %	0,00	0,00 %	0,00	0,00 %
Прочие безвозмездные поступления муниципальным учреждениям, находящимся в ведении органов местного самоуправления городских округов	0,00	0,00 %	0,00	0,00 %	0,00	0,00 %

 

Основной проблемой при исчислении налога на прибыль является толкование существующих нормативно правовых норм. Спорным являться момент определения того можно или нет отнести тот или иной доход от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности именно к налоговой базе по налогу на прибыль.

Вопрос об отнесении родительской платы на возмещение затрат на содержание ребенка в саду отнесении к прибыли образовательного учреждения является особенно спорным.

Для оказания помощи семье в воспитании детей дошкольного возраста, охране и укреплении их физического и психического здо­ровья, развитии индивидуальных способностей и необходимой кор­рекции нарушений развития этих детей в нашей стране действует сеть дошкольных образовательных учреждений.

Чтобы осуществлять образовательную деятельность, они долж­ны получить лицензию на ведение образовательной деятельности. Согласно Закону РФ от 10 июля 1992 г. № 3266-1 «Об образова­нии» детские образовательные уч­реждения проходят аттестацию и государственную аккредитацию. Свидетельство о государственной аккредитации детского дошколь­ного учреждения подтверждает его государственный статус, уро­вень реализуемых им образовательных программ, а также его кате­горию. В настоящее время до введения государственного образо­вательного стандарта дошкольного образования действует порядок прохождения аттестации, установленный письмом Минобразования России от 22 августа 1996 г. № 448 «Об утверждении документов по проведению аттестации и государственной аккредитации до­школьных образовательных учреждений».

Деятельность таких видов государственных и муниципальных дошкольных образовательных учреждений, как детский сад, детский сад определенного вида (компенсирующего, комбинированного и др.), центр развития ребенка, регулируется Типовым положением о дошкольном образовательном учреждении, утвержденным Поста­новлением Правительства РФ от 1 июля 1995 г. № 677.

А деятельность таких государственных и муниципальных образо­вательных учреждений, как начальная школа - детский сад, началь­ная школа - детский сад компенсирующего вида, прогимназия, ре­гулируется Типовым положением об образовательном учреждение для детей дошкольного и младшего школьного возраста, утверя жденным Постановлением Правительства РФ от 19 сентября 1997 г. № 1204.

В соответствии с этими документами учредителями государст­венных дошкольных образовательных учреждений и образователь­ных учреждений для детей дошкольного и младшего школьного воз­раста являются федеральные органы исполнительной власти и ор­ганы исполнительной власти субъектов РФ. А учредителями муни­ципальных учреждений - органы местного самоуправления. В ка­честве таких органов выступают, как правило, комитеты (отделы) по образованию.

С учредителями рассматриваемых образовательных учреждений заключается договор, примерная форма которого приведена в письме Минобразования России от 30 марта 1994 г. № 212/19-12. Отсутствие учредительных договоров вызывает на практике неопре­деленность в вопросах финансирования, реорганизации и ликви­дации учреждений, а также создает возможность для превышения своих полномочий администрацией образовательного учреждения.

Согласно пункту 12 статьи 39 Закона об образовании расходы на содержание образовательного учреждения, в том числе на текущий и капитальный ремонт, возложены на учредителя. Таким образом, одним из источников финансирования государственных и муници­пальных дошкольных учреждений являются средства соответствую­щих бюджетов.

Размер бюджетных ассигнований (выделяемых денежных средств) устанавливается главными распорядителями (распорядителями) бюджетных средств на основании сметы доходов и расходов либо в соответствии с нормативом бюджетного финансирования на од­ного ребенка на тех территориях, где такой норматив утвержден. Нормативное выделение средств на одного ребенка было провоз­глашено в Законе об образовании. Однако в связи с отсутствием в бюджете средств на нормальное удовлетворение потребностей об­разовательных учреждений федеральные нормативы финансирова­ния до сих пор не приняты. В некоторых территориях для удобства распределения средств органы власти субъектов РФ, местные ор­ганы власти устанавливают свои нормативы финансирования.

К сожалению, приходится констатировать, что из-за ненадлежа­щего финансирования в учреждениях значительно занижена сумма расходов на питание, текущий и капитальный ремонт. Это приводит к неудовлетворительной организации питания в дошкольных обра­зовательных учреждениях (сбои в поставке продуктов, заниженные нормы питания), невозможности проведения своевременных теку­щих и капитальных ремонтов, нарушению правил противопожарной безопасности. Капитальный ремонт учреждений если и проводится, то по принципу аврального устранения поломок. Текущий ремонт проводится силами и на средства родителей, которые покупают краску, обои и т.д. Материально-техническая база многих дошколь­ных (особенно муниципальных) учреждений не отвечает предъяв­ляемым требованиям. Учреждения не обеспечиваются в достаточ­ном количестве постельным бельем, полотенцами, чайной посудой, канцелярскими и хозяйственными товарами, моющими и дезинфи­цирующими средствами, медикаментами. Зачастую их приходится покупать за счет средств родителей.

В соответствии с пунктом 8 статьи 41 Закона об образовании источником финансовых ресурсов образовательного учреждения могут быть также добровольные пожертвования и целевые взносы физических или юридических лиц. Учитывая добровольный харак­тер, этих поступлений может и не быть. А вот еще одним обязатель­ным источником финансирования детских учреждений (помимо бюджетных ассигнований) являются средства родителей.

Согласно абзацу 5 подпункта 2 пункта 45 Типового положения о дошкольном образовательном учреждении и абзацу 5 пункта 53 Ти­пового положения об образовательном учреждении для детей до­школьного и младшего школьного возраста одним из источников формирования имущества и финансовых ресурсов дошкольного образовательного учреждения являются средства родителей (за­конных представителей).

Ведь в соответствии с пунктом 9 статьи 50 Закона об образова­нии на полном государственном обеспечении находятся только дети-сироты и дети, оставшиеся без попечения родителей (закон­ных представителей). Для остальных детей наше государство гаран­тирует только финансовую и материальную поддержку в воспитании детей раннего детского возраста, обеспечивает доступность обра­зовательных услуг дошкольного образовательного учреждения для всех слоев населения. Это следует из статьи 18 Закона об обра­зовании. Но это не означает, что родители должны платить за до­школьное образование своих детей. Плата взимается именно за содержание в детских дошкольных учреждениях. На этот факт было указано, например, в определении Кассационной коллегии Верхов­ного суда РФ от 3 апреля 2003 г. № КАС 03-137.

Размер родительской платы, хотя и регулируется договором ме­жду родителями (законными представителями) и детским образова­тельным учреждением, не может ограничивать установленные зако­ном права сторон. На это есть ссылка в обоих типовых положениях (пункт 31 Типового положения о дошкольном образовательном уч­реждении и пункт 54 Типового положения об образовательном уч­реждении для детей дошкольного и младшего школьного возраста).

Предельная величина размера оплаты родителями стоимости содержания детей в указанных учреждениях установлена с 1 апре­ля 1992 г. и составляет не более 20% затрат на содержание ребенка в данном учреждении. Для родителей, которые имеют троих и бо­лее несовершеннолетних детей, эта величина не должна превышать 10%. Так сказано в Постановлении Верховного Совета РФ от 6 мар­та 1992 г. № 2464-1 «Об упорядочении платы за содержание детей в детских дошкольных учреждениях и о финансовой поддержке сис­темы этих учреждений».

Поскольку в Постановлении определены только предельные раз­меры родительской платы, ее конкретную величину устанавливают региональные и (или) местные органы законодательной власти, ис­ходя из объема планируемых расходов соответствующего бюдже­та на содержание дошкольных учреждений.

В некоторых случаях по решению местных органов власти управ­лениям образования соответствующих административных единиц предоставляется право производить расчет единого среднего раз­мера родительской платы. Поэтому расчет размера родительской платы конкретного дошкольного учреждения производится на осно­вании средней сложившейся платы. Таким образом, дифференци­рованный подход к взиманию родительской платы в зависимости от фактических затрат на содержание детей в каждом конкретном уч­реждении отсутствует. Поскольку фактическое содержание одного ребенка в разных учреждениях составляет различные суммы, в не­которых учреждениях родительская плата превышает установлен­ную законом предельную величину (не более 20%).

Согласно вышеназванным типовым положениям отношения ме­жду детским образовательным учреждением и родителями, в част­ности, порядок и сроки внесения родительской платы, регулируются соответствующим договором. Однако, как отмечалось выше, он не может ограничивать установленные законом права сторон. Заме­тим, что на сегодняшний день такие договоры заключены с роди­телями не во всех детских садах.

На практике возможна ситуация, когда родительскую плату вно­сят не сами родители, а организации, в которых они работают. В этом случае дошкольные образовательные учреждения заключа­ют договоры непосредственно с такими организациями.

Родительская плата на содержание ребенка имеет место и в об­разовательных учреждениях дополнительного образования. Сюда относятся, например, музыкальные и художественные школы, школы искусств, дома детского творчества. Об этом сказано в пунк­те 44 Типового положения об образовательном учреждении допол­нительного образования детей, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 7 марта 1995 г. № 233.

В отличие от дошкольных учреждений здесь предельный размер родительской платы законодательно не установлен. Перечисленные учреждения должны руководствоваться Правилами оказания плат­ных образовательных услуг, утвержденными Постановлением Пра­вительства РФ от 5 июля 2001 г. № 505.

Согласно статье 41 Бюджетного кодекса РФ доходы от оказания платных услуг бюджетными учреждениями объявлены неналоговы­ми доходами бюджетов. Конкретные виды таких доходов перечис­ляются в законе (положении) о бюджете соответствующего терри­ториального образования на соответствующий год. Как правило, на местном уровне родительская плата за содержание детей в до­школьных образовательных учреждениях и образовательных учре­ждениях дополнительного образования зачисляется в бюджет муни­ципального образования и затем поступает на содержание этих учреждений в виде дополнительного бюджетного финансирования.

Все источники финансирования бюджетного учреждения, в том числе и родительская плата, отражаются в смете доходов и расхо­дов. Смета доходов и расходов является основным документом, ко­торый определяет объем, целевое направление и поквартальное распределение средств, предназначенных для содержания учреж­дения за счет всех источников.

Статьей 161 БК РФ предусмотрено, что при исполнении сметы доходов и расходов бюджетное учреждение самостоятельно в рас­ходовании внебюджетных средств. А родительская плата относит­ся к таковым. В Указаниях о порядке применения бюджетной клас­сификации Российской Федерации, утвержденных приказом Мин­фина России от 11 декабря 2002 г. № 127н, она перечислена в под­группе 5020000 «Рыночные продажи товаров и услуг», которая вхо­дит в группу 5000000 «Доходы от предпринимательской и иной при­носящей доход деятельности».

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 149 Налогового кодек­са РФ услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях НДС не облагаются.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ от НДС освобождаются услуги в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными учреждениями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного об­разования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса. Исключение составляют консультационные услуги и услуги по сда­че в аренду помещений. Подчеркнем, что данные услуги не облага­ются НДС лишь при наличии лицензии (пункт 6 статьи 149 НК РФ).

Здесь необходимо также отметить следующее. В пункте 4 Пра­вил оказания платных образовательных услуг, утвержденных Поста­новлением Правительства РФ от 5 июля 2001 г. № 505, перечисле­ны услуги, которые не являются платными образовательными услу­гами и за которые не должна взиматься плата с потребителей. В частности, сюда относится снижение установленной наполняемо­сти классов (групп). Поэтому если образовательное учреждение взимает, такую плату, то, скорее всего, она будет облагаться НДС, так как подобные услуги не подпадают под определение образова­тельной услуги.

С налогом на прибыль ситуация не так однозначна, как с НДС. Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций со­гласно статье 247 НК РФ является прибыль, которая определена как доходы, уменьшенные на величину расходов. Исчерпывающий пе­речень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приведен в статье 251 НК РФ. И во всем этом списке мы не найдем понятия «родительская плата за содержание детей в детских образовательных учреждениях».

В соответствии со ст. 52.1 Закона РФ 10.07.1992 № 3266-1 ''Об образовании" родительской является плата, взимаемая с родителей или законных представителей за содержание ребенка в образовательных организациях, реализующих основную общеобразовательную программу дошкольного образования.

Доходы, в том числе средства целевого финансирования и целевые поступления, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, перечислены в ст. 251 НК РФ. Их перечень является исчерпывающим. Данная статья не предусматривает исключение из состава доходов для целей исчисления налога на прибыть родительской платы за содержание детей. Следовательно, суммы полученной учреждением родительской платы должны быть включены в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций Такое мнение выражено, в частности, в письме ФНС России от 05.08.2009 № ШС-20-ЗЛ 100 н постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.06.2009 № А69-3524/08-07-Ф02-2774/09. ФАС Уральского округа от 13.12.2005 № Ф09-5652/05-С7

В то же время в постановлении ФАС Уральского округа от 15.02.2010 № Ф09-422/10-СЗ сделан противоположный вывод Согласно п. 8 ст. 41 Закона РФ 10.07.1992 № 3266-1 образовательное учреждение вправе привлекать дополнительные финансовые средства, в том числе за счет добровольных пожертвований и целевых взносов физических и (или) юридических лиц. По мнению суда, родительская плата носит целевой характер, поскольку выделяемых из бюджета денежных средств на эти цели недостаточно для организации полноценного питания и обеспечения отдыха детей. Следовательно, плата не является доходом образовательного учреждения, полученным в результате осуществления приносящей доход деятельности.

Таким образом, по мнению налоговых органов, родительская плата является доходом организации и подлежит налогообложению. Поскольку в данном случае речь идет о налоговом правоотношении то применению подлежат нормы налогового законодательства. Плата, получаемая организациями за оказание услуг другим лицам на возмездной основе, в соответствии со ст. 39 Налогового кодекса РФ является выручкой от реализаций товаров, работ, услуг и соответственно должна учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций) возможности невключения родительской платы в налоговую базу по налогу на прибыль в НК РФ не говорится.

Суммы полученной родительской плазы учреждению необходимо отразить в декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом Минфина РФ от 05.05.2008 № 54н. Декларации по этому налогу обязаны представлять все российские организации, которые являются его плательщиками п. 1 ст. 289 НК РФ). Бюджетные учреждения признаются плательщиками налога на прибыль (ст. 246 НК РФ), значит, они тоже должны представлять декларации.

На первый взгляд, позиция налогового органа неоспорима, родительская плата за содержание детей яв­ляется платой за возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, подпадает под определение реализации услуг в соответствии со статьей 39 НК РФ. Следовательно, она является доходом (выруч­кой) от реализации услуг бюджетного учреждения и подлежит вклю­чению в налоговую базу по налогу на прибыль.

Но деятельность, направленная на получение дохода, предполагает наличие свободы договора ме­жду сторонами, а отношения между родителями и дошкольным уч­реждением в части установления размера родительской платы строятся на основе предписаний законодательных и (или) иных нор­мативных актов РФ. Бюджетное учреждение не вправе самостоя­тельно назначать размер родительской платы. А ее размер - не бо­лее 20% от затрат на содержание учреждения - по определению не может обеспечить получение прибыли.

В подпункте 8 пункта 1 статьи 251 НК РФ сказано, что при опре­делении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются до­ходы в виде имущества, полученного бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней. Можно ли применить данную норму к родительской плате? Ведь она вносит­ся деньгами, а деньги в свою очередь относятся к движимому иму­ществу согласно пункту 2 статьи 130 Гражданского кодекса РФ. И это имущество бюджетное учреждение получает не по своему во­леизъявлению, а по решению учредителя, так как взимание роди­тельской платы является обязанностью дошкольного образователь­ного учреждения, которая прописывается в учредительном догово­ре. Это следует из примерной формы учредительного договора, приведенного в письме Минобразования России от 30 марта1994 г. № 212/19-12. Учредителями дошкольных образовательных учреж­дений являются комитеты (отделы) по образованию или непосред­ственно местная администрация, то есть органы исполнительной власти. Поэтому, по нашему мнению, детские сады могут восполь­зоваться приведенной нормой закона и не включать родительскую плату в состав доходов, которые облагаются налогом на прибыль.

Возможно отнесение средств родительской платы к целевому финансированию. Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ к сред­ствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, опреде­ленному организацией (физическим лицом) - источником целево­го финансирования или федеральными законами. Напомним, что требование о необходимости внесения платы за содержание детей в дошкольных образовательных учреждениях (детских садах) выте­кает из содержания пункта 9 статьи 50 Закона об образовании. То есть родители (законные представители) не освобождены от упла­ты расходов, связанных с содержанием их детей в дошкольных об­разовательных учреждениях. На полном государственном обеспече­нии в дошкольных образовательных учреждениях находятся только дети-сироты и дети, оставшиеся без попечения родителей (закон­ных представителей).

Таким образом, родительская плата подходит под вышеизложен­ное определение средств целевого финансирования. Однако, поми­мо этого определения, законодатель привел в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ и закрытый перечень видов целевого финансиро­вания. И, к сожалению, родительской платы в нем нет.

Но в этом перечне (в первом абзаце) указаны средства бюдже­тов всех уровней, которые выделяются бюджетному учреждению по смете доходов и расходов бюджетного учреждения. То есть образовательное учреждение перечисляет посту­пившие от родителей средства в финансово-бюджетные управления с последующим зачислением их в бюджет муниципального образо­вания и возвратом в учреждение в качестве дополнительного бюд­жетного финансирования.

Однако в неравном положении по сравнению с негосударствен­ными образовательными учреждениями могут оказаться и государ­ственные и муниципальные учреждения, если считать, что доход от оказания платных услуг есть, а расходов нет, так как они покрыва­ются за счет бюджетного финансирования (в том числе и дополни­тельного). Тем более это несправедливо для бюджетных учрежде­ний, целью которых изначально не является получение прибыли.

По нашему мнению, в данном случае мы имеем дело с непроду­манными до конца положениями НК РФ. Под­пункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ содержит неполную расшиф­ровку средств целевого финансирования, которая не предусматри­вает родительской платы, хотя ее взимание на определенные цели установлено законом РФ. Поэтому в данном случае бюджетному уч­реждению - получателю указанных средств - следует апеллировать к пункту 7 статьи 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые со­мнения, противоречия и неясности актов законодательства о нало­гах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Следующим спорным моментом является вопрос - родительская плата за питание школьников является доходом общеобразовательного учреждения и должна ли она учитываться при исчислении налога на прибыль.

Налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации пли получающие средства в виде оплаты медицинских услуг, оказанных гражданам в рамках территориальной программы обязательного медицинского страхования, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

В целях налогообложения прибыли иными источниками - доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

В налоговом учете учет операций по исчислению доходов от коммерческой деятельности и расходов, связанных с ведением этой деятельности, ведется в порядке, установленном гл. 25 Кодекса. Доходы определяются в соответствии со ст. ст. 248 - 250 Кодекса на основании данных первичных учетных документов и налогового v-чет Расходы, принимаемые в целях налогообложения прибыли, должны соответствовать критериям, предусмотренным ст. 252 Кодекса.

В составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Аналитический учет доходов и расходов по средствам целевого финансирования и целевых поступлений ведется по каждому виду поступлений с учетом требований гл. 25 Кодекса.

Таким образом, родительская плата за питание школьников, которую получают общеобразовательные учреждения, учитывается этими учреждениями при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе выручки от реализации товаров, работ, услуг в порядке, установленном гл. 25 Кодекса.

На период летних каникул ни базе общеобразовательных учреждении нередко организуются оздоровительные лагеря с дневной формой пребывания.

Денежные средства на организацию и содержание летнего лагеря школа может получить:

- из местного бюджета:

- от родителей отдыхающих детей.

Ранее учреждения, на базе которых создавались летние оздоровительные лагеря с дневным пребыванием детей, могли получить из ФСС России средства на оплату продуктов питания для детей

Правда, при условии, что лагерь создан по решению органов исполнительной власти или местного самоуправления. Такая статья расходов была заложена в бюджете ФСС России статьей 6 Федеральною закона от 25 ноября 2008 г. № 216-ФЗ.

В бюджете Фонда на 2010 год (Федеральный закон от 28 апреля 2009 г. № 78-ФЗ) статья расходов па оздоровление детей не была предусмотрена.

Иначе говоря, с этого года Фонд не занимается детским отдыхом, а соответственно и питанием, и другими, связанными с этим, расходами. Теперь эта часть финансирования переложена на местные бюджеты.

Поступления от родителей учитывают как доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.

Такие суммы относятся к неналоговым доходам бюджета (п. I ст. 41 Бюджетного кодекса РФ). Доходами бюджета они становятся только после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством.

Чаше всего родители оплачивают пребывание ребенка в лагере через банки путем оформления Извещения-квитанции № ПД-4. Если деньги поступают наличными, образовательному учреждению следует оформить квитанцию (ф. 0504510) пли приходный кассовый ордер.

В подпункте 14 пункт 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ указаны доходы, которые не учитываются при расчете налога на прибыль. Но среди перечисленных доходов нет поступлений в виде платы родителей за содержание детей. Поэтому такие суммы учреждение должно учесть при исчислении налога на прибыль.

При этом бюджетное учреждение, осуществляющее коммерческую деятельность, обязано вести раздельный учет доходов и расходов в рамках целевого финансирования и по коммерческой деятельности.

Образовательное учреждение может воспользоваться льготой, предусмотренной подпунктом 5 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ: не начислять НДС со стоимости питания детей. Правда, для этого необходимо соблюдение двух условий.

Во-первых, летний лагерь с дневной формой пребывания организуется как структурное подразделение образовательного учреждения. Ведь для применения льготы по НДС реализация продуктов питания должна осуществляться именно в столовой образовательною учреждения.

И, во-вторых, расходы на питание должны хотя бы частично финансироваться за счет государственных средств. Потому что, если эти расходы полностью покрываются за счет родительской платы, воспользоваться льготой не получится.

 

2.3. Выводы по второй главе.

 

 

Во второй части работы мы на примере Управления образования города Воронежа попытались определить место бюджетного учреждения в налоговой политке государства. Из представленных расчетов и таблиц было установлено, что набольшую долю среди уплачиваемых налогов и сборов составляет налог на прибыль.

Вопросы обложения прибыли бюджетных учреждений заведомо создаваемых как некоммерческое учреждения без цели извлечения прибыли. Било и остается наиболее спорным и противоречивым.

Так на примере одного только дохода от родительской платы за содержание ребенка в детском саду мы смогли установить три юридически верные трактовки данного налога в плане возможности отнесения данного дохода к налогооблогаемой базе по налогу на прибыль.

1) Данный доход, возможно, отнести к налогооблагаемой базе в соответствии со статьей 251 НК РФ, где перечислены доходы, не учитываемые при определении налога на прибыль.

2) Так в подпункте 8 пункта 1 статьи 251 НК РФ сказано, что при опре­делении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются до­ходы в виде имущества, полученного бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней. Родительскую плату, возможно, отнести под это определение.

3) Возможно отнесение средств родительской платы к целевому финансированию.

Аналогичные проблемы наблюдаются и с другими доходами от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.

Данные противоречия являются показателями неэффективности налоговой политики государства.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3 Совершенствование налоговой политики в части налогообложения бюджетных учреждений

 

3.1. Текущие нарушения и проблемы с сфере налогообложения бюджетных учреждений как критерий не эффективности налоговой политики.

 

На основании ст. 120 Гражданского кодекса РФ учреждением признается неком­мерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера.

В соответствии со ст. 6 Бюджетного кодекса РФ под бюджетным учреждени­ем понимается государственное (муниципальное) учреждение, финансовое обеспечение выполнения функций которого, в том числе по оказанию госу­дарственных (муниципальных) услуг физическим и юридическим лицам в соответствии с государс­твенным (муниципальным) заданием, осущест­вляется за счет средств соответствующего бюджета на основе бюджетной сметы. Таким образом, в бюджетном законодательстве появляется понятие «государственное (муниципальное) задание», кото­рое по своей сути определяет функции учреждения, закрепленные в учредительных документах.

Учреждения имеют право заниматься принося­щей доходы деятельностью, если это прямо предус­мотрено в их учредительных документах. Однако на основании Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» некоммерческая организация может осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постоль­ку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана.

По нашему мнению, можно выделить сле­дующие основные принципы налогообложения, которые должны соблюдаться в налоговой политике: справедливость, всеобщность (законность), при­нцип равного налогового бремени. При разработке системы налогообложения БУ эти принципы должны являться основой ее построения.

Принцип справедливости. Несмотря на ожес­точенные споры по поводу его сути и содержания, вот уже в течение двухсот лет является главным ориентиром любой цивилизованной системы налогообложения. Проблема справедливости в налогообложении — это проблема в первую оче­редь политического характера. В 1870г. ученый М. М. Алексеенко отмечал, что при формировании налогов люди стремятся к «справедливости», но «человеческая справедливость» относительна и зависит от социально-политического устройства.

Впоследствии данный принцип нашел свое закрепление и в п. 1 ст. 3 НК РФ, правда, в не­сколько «преломленном» виде (без упоминания о справедливом распределении собранных налогов), а именно: «... при установлении налогов учитыва­ется фактически способность налогоплательщика к уплате налога исходя из принципа справедли­вости». При этом, как видим, справедливость налогов и налогообложения понимается сквозь призму догмы «с каждого налогоплательщика по его возможностям».

Бюджетные учреждения, как уже отмечалось, предназначены для реализации функций государства. На практике БУ фактически платят те же налоги, что и коммерческие организации. На данное время остаются некоторые нерешенные проблемы в части налогообложения «бюджетного имущества» (имущества, приобретенного за счет средств федерального бюджета), например в части транспортного налога. На федеральном уровне на основании гл. 28 НК РФ большинство учреждений не попадают ни в категорию «льготников», ни под правовую норму «не являются объектом налогооб­ложения». Налог является региональным, поэтому возможно установление дополнительных льгот в законах субъектов РФ, однако в большинстве случаев это не в их интересах и такие нормы в законах отсутс­твуют. Поэтому значительный сектор БУ должен уплачивать транспортный налог, финансирование которого из федерального бюджета не предусмотрено. Аналогичная ситуация возникает и по земельному налогу, и налогу на имущество организаций.

Отсутствие льгот на федеральном уровне может быть направлено на реализацию одной из функций налогов - перераспределение доходов. В данных примерах - перераспределение средств из федерального бюджета в бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты (бюджеты муниципаль­ных образований). Но при этом министерствами и ведомствами не предусмотрен четкий механизм включения в состав расходов бюджетного учрежде­ния средств на уплату транспортного и земельного налога, налога на имущество организаций как на стадии составления сметы, так и фактического исполнения бюджета.

Возникают аналогичные ситуации и при уплате федеральных налогов. Так, например, неурегули­рованным остается вопрос уплаты налога на при­быль организаций с доходов, полученных от сдачи федерального имущества в аренду. Такие доходы в органах федерального казначейства при поступле­нии автоматически зачисляются на счета доходов федерального бюджета без права их расходования БУ. Возникает вопрос: с каких средств платить налог на прибыль? Разъяснения по этому вопросу Министерства финансов РФ появились в апреле 2008 г., на основании которых подтверждается обязанность БУ уплатить налог на прибыль, но признается, что фактический механизм изъятия на­лога отсутствует, поэтому задолженность по налогу фиксируется, но пени и штрафы за неуплату налога начисляться не будут. Данная ситуация приводит к выводам:

- отсутствие механизма изъятия налога на прибыль БУ с доходов в виде платы за сдачу имущества в аренду влечет прямое нарушение законодательства по причинам, не зависящим от налогоплательщика;

- обязанность по уплате налога на прибыль организаций остается неисполненной и отражается в составе кредиторской задолженности БУ.

Предпринимательская деятельность бюджет­ных учреждений, как правило, нацелена на реали­зацию возложенных на них функций. Большинство учреждений не имеет возможности отказаться от предпринимательской деятельности, несмотря на такое желание со стороны администрации. Однако налоговая система РФ опять же не предусматривает особой системы взимания и уплаты налогов. Для подтверждения этого рассмотрим на примере сек­тор БУ - учреждения уголовно-исполнительной системы.

Федеральные бюджетные учреждения феде­ральной службы исполнения наказаний России (далее — ФСИН России) осуществляют пред­принимательскую деятельность в целях осущест­вления возложенных на них функций. Функции реализуются через исполнение исключительных полномочий:

услуги по временному размещению и прожи­ванию - свидания осужденных к лишению свободы (ст. 89 УИК РФ);

розничная торговля — приобретение осуж­денными к лишению свободы продуктов питания и первой необходимости (ст. 88 УИК РФ);

другие виды деятельности — привлечение к труду осужденных к лишению свободы (ст. 103 УИК РФ).

Доходы, получаемые от таких видов деятель­ности, попадают под единую налоговую систему, что зачастую приводит к неэффективности (иногда невозможности) осуществления такой деятельнос­ти, которая является обязательной к исполнению в соответствии с действующим законодательством.

Указанные примеры подтверждают нарушение основного принципа построения налоговой систе­мы в части БУ — принципа справедливости.

Принцип законности налогообложения. Данный принцип является общеправовым и опирается на конституционный запрет ограничения прав и свобод человека и гражданина иначе, чем предус­мотрено федеральным законом (ч. 3 ст. 55 Консти­туции РФ). Налогообложение является ограниче­нием права собственности, закрепленного в ст. 35

Конституции РФ, но ограничением законным, т.е. основанным на законе и, в широком смысле, направленным на реализацию права (через финан­сирование государственных нужд по реализации государством и его органами норм права). НК РФ также указывает на то, что каждое лицо должно уплачивать лишь законно установленные налоги и сборы (п. 1 ст. 3 НКРФ).

Таким образом, принцип законности проявля­ется в налоговой сфере в первую очередь примени­тельно к налоговым обязанностям. Так, ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать незаконные налоги и сборы, т.е. налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено Кодексом.

Как следует из ст. 4 НК РФ, рассматриваемый принцип в целом означает ограничение нормотворческих полномочий исполнительных органов власти в сфере налогообложения, они, по общему правилу, не вправе изменять или дополнять зако­нодательство о налогах и сборах.

В практической работе БУ часто сталкиваются с противоречиями как в НК РФ, так и в законода­тельных и нормативно-правовых актах субъектов РФ. Внутренние противоречия НК РФ и расхож­дения с другими федеральными законами устраня­ются путем внесения поправок. Законотворческий процесс не останавливается, появляются новые изменения, которые, как правило, еще более услож­няют ведение учета, а соответственно, и налоговое администрирование. Часть вторая НК РФ принята 05.08.2000, и до настоящего времени поправки в этот документ вносились федеральными законами. В отдельные периоды времени, только в течение года, вносились изменения более 20 феде­ральными законами. Возникает вопрос о реальности практического применения действующего налогового законодательства «рядовыми» бухгалтерами. Этот пример рассматривает только основной норматив­ный документ - Налоговый кодекс РФ. Помимо основного нормативного документа существует огромное количество уточняющих и разъясняющих приказов и писем, которые необходимо учитывать при организации налогового учета. Наличие таких разъяснений не всегда облегчает на практике пони­мание и применение налогового законодательства.

Таким образом, реализация принципа закон­ности осуществляется в нормативно-правовых актах, которые ограничивают неправомерные действия и решения государства в налоговой сфере. Этот принцип на конституционном уровне ставит препоны налоговому произволу, создает основы определенного и законного налогообложения. Также принцип должен реализовываться через совершенствование законодательной базы. Совер­шенствование должно выражаться в исключении понятий двойственного толкования, разъяснении положений НК РФ с точки зрения объективности, а не интересов ФНС РФ, согласовании принци­пиальных позиций министерств и ведомств по отдельным проблемным вопросам.

Принцип равного налогового бремени (налоговой нагрузки). В научной литературе этот принцип часто называют принципом равенства в налогообложе­нии, что не меняет его сущности.

Данный принцип является конституционным и закреплен в ст. 57 Конституции РФ, согласно которой: «Каждый обязан платить законно уста­новленные налоги и сборы». Кроме того, ч. 2ст. 8 Конституции РФ устанавливается, что каждый гражданин несет равные обязанности, предус­мотренные Конституцией РФ. В соответствии с этим принципом каждый член общества обязан участвовать в финансировании публичных затрат государства и общества наравне с другими.

Конституционные положения рассматривае­мого принципа развиваются в ч. 1 п. 2ст. 3 НК РФ: налоги или сборы не могут не только устанавливать­ся, но и фактически взиматься различно исходя из социгитьных (принадлежность или не принадлеж­ность ктому или иному классу, социальной группе), расовых или национальных (принадлежность либо не принадлежность к определенной расе, нации, народности, этнической группе), религиозных и иных различий между налогоплательщиками.

Поэтому в развитие этих положений в ч. 2 п. 2ст. 3 НК РФ запрещено установление диффе­ренцированных ставок налогов и сборов, а также налоговых льгот в зависимости от формы собствен­ности (государственная - федеральная и субъектов Федерации, муниципальная, частная), гражданства физических лиц (граждане РФ, граждане иност­ранных государств, лица без гражданства, лица с двойным гражданством) или места происхождения капитала.

Исключения из этого принципа направлены на защиту публичных и экономических интересов общества (и государства) и содержатся в ч. 3 п. 2 ст. 3 НК РФ: например, при ввозе товара в РФ из-за рубежа допустимо установление особых видов пош­лин либо дифференцированных ставок пошлин в зависимости от страны происхождения товара.

Конституционный Суд Российской Феде­рации в своем Постановлении от 04.04.1996 № 9-П указал: «В целях обеспечения регулирования налогообложения в соответствии с Конституцией Российской Федерации принцип равенства требует учета фактической способности к уплате налога исходя из правовых принципов справедливости и соразмерности. Принцип равенства в социальном государстве в отношении обязанности платить законно установленные налоги и сборы (ч. 2ст. 6 и ст. 57 Конституции Российской Федерации) предполагает, что равенство должно достигаться посредством справедливого перераспределения доходов и дифференциации налогов и сборов» (п. 5 Постановления КС РФ от 04.04.1996 № 9-П).

Таким образом, равенство в налогообложении понимается не как уплата налога в одинаковом  размере, а как экономическое равенство плательщиков и выражается в том, что за основу берется фактическая способность к уплате налога на основе сравнения экономических потенциалов налогоплательщиков. Другими словами, равенство в налогообложении понимается как равномерность обложения. Она оценивается на основе сопостав­ления экономических возможностей различных налогоплательщиков и сравнения той доли свобод­ных средств, которая изымается у них посредством налогов. Таким образом, речь идет о сравнении налогового бремени, которое несут различные плательщики.

На основании приказа ФНС России № ММ-3-06/333® налоговая нагрузка организации рас­считывается как соотношение суммы уплаченных налогов поданным отчетности и оборота (выручки). В прил. 3 данного приказа приведены факти­ческие данные (основание — налоговая отчетность) налоговой нагрузки по видам экономической деятельности.

В настоящее время одним из наиболее «попу­лярных» видов попрания этого конституционного принципа (равного налогового бремени), безу­словно, придется признать принятую и допуска­емую законодательством многих стран практику предоставления индивидуальных налоговых льгот.

В Российской Федерации предоставление налого­вых льгот индивидуального характера запрещено положениями ст. 56 НК РФ.

Современные исследователи налогов считают, что «налоговая система государства — это, пожалуй, наиболее яркое проявление соотношения классо­вых и групповых интересов, социальных сил, их борьбы и компромиссов. Борьба между имущими и неимущими слоями общества, между земельными собственниками и капиталистами — все это отра­жалось на эволюции налоговой системы».

Выдержан ли принцип равного налогового бремени для таких организаций, как федеральные бюджетные учреждения, возможно определить путем серьезного анализа налоговой нагрузки с учетом видов осуществляемой предприниматель­ской деятельности.

Помимо цели, задач, принципов построения для определения системы налогообложения БУ необходимо обратить внимание на такую состав­ляющую, как взаимосвязь составляющих элементов. Взаимосвязь элементов определяется на уровне налогового законодательства. Если отдельными элементами системы считать налоги и сборы, то взаимосвязь учтена при взимании налогов. Так, например, налог на добавленную стоимость включается в стоимость товаров (работ, услуг) при отсутствии оснований для налогового вычета, тем самым уменьшая налогооблагаемую базу по налогу на прибыль; единый социальный налог включается в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль; выплаты физическим лицам за счет чистой прибыли (после уплаты налога на при­быль) не облагаются единым социальным налогом и т.д. Таким образом, логическая взаимосвязь нало­гов - элементов налогообложения предусмотрена действующим законодательством.

Таким образом, для реализации бюджетными учреждениями государственных задач необходимо построение системы налогообложения с учетом всех составляющих. Разработка такой системы позволит комплексно решить стоящие перед БУ задачи с достижением наибольшей эф­фективности деятельности наряду с минимизацией налоговых рисков.

 

3.2. Разработка проекта повышения эффективности налоговой политики в налогообложении бюджетных организаций.

 

В соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ с доходов, полученных рос­сийскими организациями, исчисляется налог на прибыль по налоговой ставке 20%. Также данной статьей предусмотрены налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не свя­занные с деятельностью в РФ через постоянное представительство (п. 2), на доходы, полученные в виде дивидендов (п. 3), и на доходы по операциям с отдельными видами долговых обязательств (п. 4).

Федеральный закон №395-Ф3 дополнил эту статью п. 1.1, согласно которому образовательные учреждения к налоговой базе по налогу на прибыль могут применять нулевую налоговую ставку (за исклю­чением налоговой базы, налоговые ставки по которой установлены п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ) с учетом ст. 284.1 «Особенности пременения налоговой ставки ноль процентов учреждениями, осуществляющими образовательную и (или) медицинскую деятель­ность» НК РФ, которая также введена указанным законом.

Согласно п. 2 ст. 284.1 НК РФ налоговая ставка 0% применяет­ся учреждениями, осуществляющими образовательную деятель­ность, ко всей налоговой базе, определяемой ими (за исключением налоговой базы, налоговые ставки по которой установлены п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ), в течение всего налогового периода.

Образовательные учреждения "вправе применять нулевую нало­говую ставку при соблюдении следующих условий:

- учреждение должно иметь лицензию (лицензии) на осущест­вление образовательной деятельности, выданную в соответствии с законодательством РФ;

- доходы учреждения за налоговый период от осуществления об­разовательной деятельности, а также от выполнения научных ис­следований и (или), опытно-конструкторских разработок, учиты­ваемые при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ, должны составлять не менее 90% его доходов, учитывае­мых при определении налоговой базы в соответствии с указанной главой, либо если учреждение за налоговый период не имеет дохо­дов, учитываемых при определении налоговой базы;

- численность работников учреждения непрерывно в течение налогового периода должна составлять не менее 15 человек;

- учреждение не должно совершать в налоговом периоде опера­ций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок.

Какие действия нужно предпринять образовательному учрежде­нию в случае невыполнения хотя бы одного из вышеперечислен­ных условий? Во-первых, с начала налогового периода, в котором произошло невыполнение условий, оно должно применять налого­вую ставку 20%. Во-вторых, восстановить и уплатить в бюджет в ус­тановленном порядке налог на прибыль с учетом соответствующих пеней, начисленных со дня, следующего за установленным ст. 287 НК РФ днем уплаты налога (авансового платежа по налогу) (да­лее - пени, начисленные после срока уплаты налога). • Напомним, что налог, подлежащий уплате по истечении налого­вого периода, уплачивается не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствую­щего отчетного периода.

Согласно п. 5 ст. 284.1 НК РФ образовательным учреждениям, принявшим решение о переходе на применение нулевой налоговой ставки, нужно не позднее, чем за один месяц до начала налогового периода, начиная с которого они будут применять налоговую став­ку 0%, подать в налоговый орган по месту своего нахождения:

- заявление;

- копии лицензии (лицензий) на осуществление образователь­ной деятельности, выданной (выданных) в соответствии с законо­дательством РФ.

Образовательные учреждения по окончании каждого налогового периода, в течение которого они применяют налоговую ставку 0%, в сроки, установленные гл. 25 НК РФ для представления налоговой декларации (не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом), представляют-в налоговый орган по месту своего нахождения следующие сведения:

- о доле доходов учреждения от осуществления образовательной деятельности в общей сумме доходов учреждения, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ;

- о численности работников в штате учреждения.

Форма, по которой представляются сведения, утверждается фе­деральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В соответствии с п. 6 ст. 284.1 НК РФ в случае непредставления в установленные сроки перечисленных сведений в налоговый ор­ган по месту нахождения учреждения с начала налогового периода, данные за который не были представлены, применяется налоговая ставка в размере 20%, а также восстанавливается и уплачивает­.

Следует также учитывать, что положения п. 1.1 ст. 284 и ст. 284.1 НК РФ действуют с 1 января 2011 года до 1 января 2020 года (п. 6 ст. 5 Закона №395-Ф3).

Применять налоговую ставку 0% образовательное учреждение должно в течение всего налогового периода, которым в соответ­ствии с п. 1 ст. 285 НК РФ признается календарный год.

Таким образом, учреждения, осуществляющие образователь­ную деятельность и принявшие решение о применении по налогу на прибыль ставки 0%, обязаны будут уведомить налоговые орга­ны о своем решении не позднее, чем за месяц до наступления ново­го налогового периода, то есть за месяц до 01.01.2012.

Следовательно, воспользоваться нулевой налоговой ставкой по налогу на прибыль в 2011 году образовательное учреждение не вправе.

На фоне выше сказанного можно предложить следующие:

1) Продолжение работы по уточнению признаков для однозначного толкование по отношению тех или иных доходов в вопросах отнесениях их к налогоблогаемой базе. В частности включении дохода от родительской платы на возмещение затрат на содержание ребенка в детском саду в группу доходов не облагаемых налогом на прибыль.

2) Освобождение бюджетных учреждений от уплаты налога на прибыль. Как это было сделано с образовательными учреждениями и учреждениям здравоохранения. В соответствии с внесенными поправками в налоговый кодекс данные учреждения с 2012 года смогут применять нулевую ставку по налогу на прибыль. Хотя, не смотря на это, юридически данные учреждения по-прежнему не освобождены от уплаты налога. Фактически издержки администрирования остаются за учреждениями.

3) Единственно юридическое верное заключение о принципе ведения доходов и расходов от предпринимательской и иной приносящей деятельности.

4) Повышение уровня оперативного учета в бюджетных учреждениях при определении доходов, единая методика налогового учета.

5) Изменение политики государства в плане «максимального извлечения налога». Несмотря на то, что уплаченный налог с бюджетных учреждений все равно поступает в бюджет для финансирования уставной деятельности бюджетного учреждения.

6) На местном уровне налоговые органы заинтересованы, прежде всего, в исполнении фискальной функции, которая определяет их отчет федеральному уровню речь идет об неоперативности реакции на изменения политики. В то время как на федеральном уровне определяется налоговая политика государства, и не местном уровне реализуется слабо - о льготных местные власти регулярно забывают. Об этом было сказано выше. Совер­шенствование должно выражаться в исключении понятий двойственного толкования, разъяснении положений НК РФ с точки зрения объективности, а не интересов ФНС РФ, согласовании принци­пиальных позиций министерств и ведомств по отдельным проблемным вопросам.

Заключение

 

Налоговое законодательство и строящиеся на ее основе система налогов является инструментами для построения налоговой политики государства. Неоднозначное толкование налогового законодательства влечет за собой и  не однозначную интерпретацию налоговой политики.

Стоит отметить тот факт, что проблемам налогообложения бюджетных учреждений уделяется не столь пристальное внимание, как это делается по отношению к коммерческим организациям.

В ходе написания работы было выявлено на примере налога на прибыль существующие противоречия при построении налоговой системы в отношении налогообложения бюджетных учреждений. При проведении количественного анализа было выявлено, что в общем объеме налогов и сборов, уплачиваемых Управлением образования города Воронежа, налог на прибыль наиболее весом.

На примере анализа экономического и правового содержания родительской платы на возмещение затрат на  содержание ребенка в детском саду можно проследить что возможно три трактовки возможности отнесения данного дохода к налогооблагаемой базе по налогу на прибыль. Причем все три трактовки юридически верны.

Во первых, данное поступление, возможно, отнести к налогооблагаемой базе в соответствии со статьей 251 НК РФ, где перечислены доходы, не учитываемые при определении налога на прибыль. Их список исчерпывающий и упоминаний о родительской платы не имеет. Родительская плата за содержание детей яв­ляется платой за возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу и подпадает под определение реализации услуг в соответствии со статьей 39 НК РФ. Следовательно, она является доходом (выруч­кой) от реализации услуг бюджетного учреждения и подлежит вклю­чению в налоговую базу по налогу на прибыль.

Во вторых, так в подпункте 8 пункта 1 статьи 251 НК РФ сказано, что при опре­делении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются до­ходы в виде имущества, полученного бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней. Родительская плата вносит­ся деньгами, а деньги в свою очередь относятся к движимому иму­ществу согласно пункту 2 статьи 130 Гражданского кодекса РФ. И это имущество бюджетное учреждение получает не по своему во­леизъявлению, а по решению учредителя, так как взимание роди­тельской платы является обязанностью дошкольного образователь­ного учреждения, которая прописывается в учредительном догово­ре. Это следует из примерной формы учредительного договора, приведенного в письме Минобразования России от 30 марта1994 г. № 212/19-12. Учредителями дошкольных образовательных учреж­дений являются комитеты (отделы) по образованию или непосред­ственно местная администрация, то есть органы исполнительной власти. Поэтому, по нашему мнению, детские сады могут восполь­зоваться приведенной нормой закона и не включать родительскую плату в состав доходов, которые облагаются налогом на прибыль.

В третьих, возможно отнесение средств родительской платы к целевому финансированию. Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ к сред­ствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, опреде­ленному организацией (физическим лицом) - источником целево­го финансирования или федеральными законами. Напомним, что требование о необходимости внесения платы за содержание детей в дошкольных образовательных учреждениях (детских садах) выте­кает из содержания пункта 9 статьи 50 Закона об образовании. То есть родители (законные представители) не освобождены от упла­ты расходов, связанных с содержанием их детей в дошкольных об­разовательных учреждениях. На полном государственном обеспече­нии в дошкольных образовательных учреждениях находятся только дети-сироты и дети, оставшиеся без попечения родителей (закон­ных представителей).

Таким образом, родительская плата подходит под вышеизложен­ное определение средств целевого финансирования. Однако, поми­мо этого определения, законодатель привел в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ и закрытый перечень видов целевого финансиро­вания. И, к сожалению, родительской платы в нем нет.

Но в этом перечне (в первом абзаце) указаны средства бюдже­тов всех уровней, которые выделяются бюджетному учреждению по смете доходов и расходов бюджетного учреждения. То есть образовательное учреждение перечисляет посту­пившие от родителей средства в финансовый органи или казначейство финансово-бюджетного управления с последующим зачислением их в бюджет муниципального образо­вания и возвратом в учреждение в качестве дополнительного бюд­жетного финансирования.

Наличие трех юридически верные трактовок позволяет заключить о неопределенности толкования при принятии конкретного  решения – это нарушает принцип справедливости.

Также бюджетные учреждения, как уже отмечалось, предназначены для реализации функций государства. Но на практике бюджетные учреждения фактически предъявляется требование об уплате тех же налогов, что и коммерческие организации. На данное время остаются некоторые нерешенные проблемы в части налогообложения «бюджетного имущества» (имущества, приобретенного за счет средств федерального бюджета), например в части транспортного налога. На федеральном уровне, на основании гл. 28 НК РФ большинство учреждений не попадают ни в категорию «льготников», ни под правовую норму «не являются объектом налогооб­ложения». Налог является региональным, поэтому возможно установление дополнительных льгот в законах субъектов РФ, однако в большинстве случаев это не в их интересах и такие нормы в законах отсутс­твуют. Поэтому значительный сектор бюджетных учреждений должен уплачивать транспортный налог, финансирование которого из федерального бюджета не предусмотрено. Аналогичная ситуация возникает и по земельному налогу, и налогу на имущество организаций.

Возникают аналогичные ситуации и при уплате федеральных налогов. Так, например, неурегули­рованным остается вопрос уплаты налога на при­быль организаций с доходов, полученных от сдачи федерального имущества в аренду. Такие доходы в органах федерального казначейства при поступле­нии автоматически зачисляются на счета доходов федерального бюджета без права их расходования бюджетные учреждения. Возникает вопрос: с каких средств платить налог на прибыль? Разъяснения по этому вопросу Министерства финансов РФ появились в апреле 2008 г., на основании которых подтверждается обязанность бюджетных учреждений уплатить налог на прибыль, но признается, что фактический механизм изъятия на­лога отсутствует, поэтому задолженность по налогу фиксируется, но пени и штрафы за неуплату налога начисляться не будут. Данная ситуация приводит к выводам:

- отсутствие механизма изъятия налога на прибыль БУ с доходов в виде платы за сдачу имущества в аренду влечет прямое нарушение законодательства по причинам, не зависящим от налогоплательщика;

- обязанность по уплате налога на прибыль организаций остается неисполненной и отражается в составе кредиторской задолженности БУ.

Нарушение принципа законности налогообложения. Данный принцип является общеправовым и опирается на конституционный запрет ограничения прав и свобод человека и гражданина иначе, чем предус­мотрено федеральным законом (ч. 3 ст. 55 Консти­туции РФ). Налогообложение является ограниче­нием права собственности, закрепленного в ст. 35 Конституции РФ, но ограничением законным, т.е. основанным на законе и, в широком смысле, направленным на реализацию права (через финан­сирование государственных нужд по реализации государством и его органами норм права). НК РФ также указывает на то, что каждое лицо должно уплачивать лишь законно установленные налоги и сборы (п. 1 ст. 3 НКРФ).

В практической работе бюджетные учреждения часто сталкиваются с противоречиями как в НК РФ, так и в законода­тельных и нормативно-правовых актах субъектов РФ. Внутренние противоречия НК РФ и расхож­дения с другими федеральными законами устраня­ются путем внесения поправок. Законотворческий процесс не останавливается, появляются новые изменения, которые, как правило, еще более услож­няют ведение учета, а соответственно, и налоговое администрирование. Часть вторая НК РФ принята 05.08.2000, и до настоящего времени поправки в этот документ вносились федеральными законами. В отдельные периоды времени, только в течение года, вносились изменения более 20 феде­ральными законами. Возникает вопрос о реальности практического применения действующего налогового законодательства «рядовыми» бухгалтерами. Этот пример рассматривает только основной норматив­ный документ - Налоговый кодекс РФ. Помимо основного нормативного документа существует огромное количество уточняющих и разъясняющих приказов и писем, которые необходимо учитывать при организации налогового учета. Наличие таких разъяснений не всегда облегчает на практике пони­мание и применение налогового законодательства.

Таким образом, реализация принципа закон­ности осуществляется в нормативно-правовых актах, которые ограничивают неправомерные действия и решения государства в налоговой сфере. Этот принцип на конституционном уровне ставит препоны налоговому произволу, создает основы определенного и законного налогообложения. Также принцип должен реализовываться через совершенствование законодательной базы.

Таким образом, для реализации бюджетными учреждениями государственных задач необходимо построение системы налогообложения с учетом всех составляющих. Разработка такой системы позволит комплексно решить стоящие перед БУ задачи с достижением наибольшей эф­фективности деятельности наряду с минимизацией налоговых рисков.

На фоне выше сказанного можно предложить следующие:

1) Продолжение работы по уточнению признаков для однозначного толкование по отношению тех или иных доходов в вопросах отнесениях их к налогоблогаемой базе. В частности включении дохода от родительской платы на возмещение затрат на содержание ребенка в детском саду в группу доходов не облагаемых налогом на прибыль.

2) Освобождение бюджетных учреждений от уплаты налога на прибыль. Как это было сделано с образовательными учреждениями и учреждениям здравоохранения. В соответствии с внесенными поправками в налоговый кодекс данные учреждения с 2012 года смогут применять нулевую ставку по налогу на прибыль. Хотя, не смотря на это, юридически данные учреждения по-прежнему не освобождены от уплаты налога. Фактически издержки администрирования остаются за учреждениями.

3) Единственно юридическое верное заключение о принципе ведения доходов и расходов от предпринимательской и иной приносящей деятельности.

4) Повышение уровня оперативного учета в бюджетных учреждениях при определении доходов, единая методика налогового учета.

5) Изменение политики государства в плане «максимального извлечения налога». Несмотря на то, что уплаченный налог с бюджетных учреждений все равно поступает в бюджет для финансирования уставной деятельности бюджетного учреждения.

6) На местном уровне налоговые органы заинтересованы, прежде всего, в исполнении фискальной функции, которая определяет их отчет федеральному уровню речь идет об неоперативности реакции на изменения политики. В то время как на федеральном уровне определяется налоговая политика государства, и не местном уровне реализуется слабо - о льготных местные власти регулярно забывают. Об этом было сказано выше. Совер­шенствование должно выражаться в исключении понятий двойственного толкования, разъяснении положений НК РФ с точки зрения объективности, а не интересов ФНС РФ, согласовании принци­пиальных позиций министерств и ведомств по отдельным проблемным вопросам.

 

 

 

 

 

 

 

Список использованных источников

 

 

1) Разумова, И. В. Основы формирования системы налогообложения федеральных бюджетных учреждений / И. В. Разумова // Финансы и кредит, 2009. - № 37. - С. 31 - 36.

2) Российская Федерация. Конституция (1993). Конституция Российской Федерации [Текст] : офиц. текст. — М. : Маркетинг, 2010. —  с. 39.

3) Российская Федерация. Министерство финансов [По отдельным вопросам налогообложения прибыли бюджетных учреждений] : письмо от 09. 07. 2007, N 03-03-06/4/90 // Администратор образования, 2007. - № 19. - С. 34-35.

4) Ивлиева, М. Ф. Принцип определенности в налогообложении бюджетных организаций / М. Ф. Ивлиева // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, 2009. - № 5. - С. 70 - 79.

5) Кормилицына, С. Н. Проблемы налогообложения прибыли бюджетных учреждений / С. Н. Кормилицына // БИНО: бюджетные учреждения, 2008. - № 7. - С. 54 - 70.

6) Тюрина, Ю. Г. Налогообложение бюджетных учреждений [Электронный ресурс] : метод. указ. для подготовки к семинарским занятиям / Ю. Г. Тюрина; М-во образования и науки РФ, Гос. образов. учреждение высш. проф. образования "ОГУ", Каф. финансов. - Воронеж : ГОУ ОГУ - 2009

7) Левицкий, М. Л. Предпосылки и риски совершенствования правового положения образовательных учреждений / М. Л. Левицкий // Профессиональное образование. Столица, 2010. - № 7. - С. 4 - 9.

8) Российская Федерация. Министерство финансов [По отдельным вопросам налогообложения прибыли бюджетных учреждений] : письмо от 09. 07. 2007, N 03-03-06/4/90 // Администратор образования, 2007. - № 19. - С. 34 - 35. 

9) Мозгалина, Е. Учетная политика в бюджетных учреждениях / Е. Мозгалина // Аудит и налогообложение, 2007. - № 6. - С. 19 - 24.

10) Маркина, Е. В. Проблемы налогообложения прибыли образовательных учреждений / Е. В. Маркина // Финансы, 2004. - № 4.. - С. 38 - 42.

11) Опальская, А. Л. Учетная политика бюджетного учреждения для целей налогового учета / А. Л. Опальская // Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях, 2010. - № 6. - С. 64 - 72.

12) Носкова, Ю. В. Бюджетные учреждения: особенности и основные разделы учетной политики для целей налогообложения / Ю. В. Носкова // Налоговая политика и практика, 2009. - № 11. - С. 55 - 59.

13) Савинов, С. В. Актуальные проблемы налогообложения доходов, полученных от предпринимательской и иной деятельности муниципальными медицинскими учреждениями / С. В. Савинов, Е. И. Савинова // Государство и право, 2007. - № 5. - С. 66 - 70.

14) Вифлеемский, А. Б. Одной рукой даем, другой - отнимаем: в новом году? новые проблемы экономики образования / Анатолий Вифлеемский // Народное образование, 2007. - № 4. - С. 30 - 35. - Номер вышел в электронной версии.

16) Опальская, Л. А. Об уплате налога на прибыль бюджетными учреждениями / Л. А. Опальская // Налоговый вестник, 2008. - № 10. - С. 22 - 29.

17) Зернова, И. Особенности применения образовательными учреждениями нулевой ставки по налогу на прибыль / И. Зернова // Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение, 2011. - № 2. – С. 9 – 13.

18)  Лермонтов, Ю. Применение образовательными учреждениями ставки 0 % по налогу на прибыль / Ю. Лермонтов // Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение, 2011. - № 5. – С. 11 – 12.

19) Кормилицына, С. Н. Родительская плата: планирование, бухгалтерский учет и налогообложение / С. Н. Кормилицына // БИНО: бюджетные учреждения, 2009. - № 11. - С. 20 - 36.

20) Антипова, Т. В. Формирование финансового результат бюджетных учреждений / Т. В. Антипова // Аудит и финансовый анализ, 2009. - № 2. – С. 3 – 8.

21) Корниенко, Н. Ю. Новое в налогообложении целевых средств, полученных государственными (муниципальными) унитарными предприятиями / Н. Ю. Корниенко, М. С. Головнева // Налоговая политика и практика, 2008. - № 4. - С. 53 - 57.

22) Кормилицына, С. Н. Налогообложение безвозмездных поступлений в бюджетных учреждениях / С. Н. Кормилицына // БИНО: бюджетные учреждения, 2010. - № 9.. - С. 10 - 26.

23) Валинуров, Т.Р.  Обоснование  элементов  налоговой  политики  государства / Т.Р. Валинуров // Проблемы экономики, финансов и управления  производством.  Сборник  научных  трудов  вузов  России.  Двадцать  первый  выпуск. – Иваново: Иван. гос. хим.-технол. ун-т, 2006. – С. 15 - 23;

24) Васильев, Ю.В., Кузнецов Н.Г., Поролло Е.В.  Политика реформирования налоговой системы России. Ростов н/Д, 2009.

25) Казаков, В.В. Современные подходы к управлению развитием муниципальных образований. Томск: Изд-во НТЛ, 2008. 214 с.

26) Ковалёва, Т.Ч. Бюджет и бюджетная политика в Российской Федерации: учебное пособие / Т.М. Ковалёва, СВ. Барулин. — М.: КНОРУС, 2005. — 208 с.

27) Налоговый кодекс Российской Федерации

28) Бюджетный кодекс Российской Федерации

29) Мозгалина, Е. Учетная политика в бюджетных учреждениях / Е. Мозгалина // Аудит и налогообложение, 2007. - № 6. - С. 19 - 24.

30) Жеребцов, Р. Н. Новое в налоговом законодательстве / Р. Н. Жеребцов, Е. А. Сафохина // БИНО: бюджетные учреждения, 2009. - № 4/5.. - С. 186 - 192.

31) Солнцева, Н. Л. Налог на имущество в бюджетных учреждениях / Н.Л. Солнцева // БИНО: бюджетные учреждения, 2010. - № 2.. - С. 82 - 90.

32) Балдина, С. В. Сложные вопросы финансово-хозяйственной деятельности в бюджетных учреждениях / С. В. Балдина // БИНО: бюджетные учреждения, 2010. - № 12. - С.57 - 63.

33) Федеральный закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»

34) Постановлении Верховного Совета РФ от 6 мар­та 1992 г. № 2464-1 «Об упорядочении платы за содержание детей в детских дошкольных учреждениях и о финансовой поддержке сис­темы этих учреждений».

35) Типовое положение «О дошкольном образовательном учреждении» утвержденным Поста­новлением Правительства РФ от 1 июля 1995 г. № 677.

36) Письмо Минобразования России от 22 августа 1996 г. № 448 «Об утверждении документов по проведению аттестации и государственной аккредитации до­школьных образовательных учреждений».

37) Закон РФ от 10 июля 1992 г. № 3266-1 «Об образова­нии»

38) Приказом Минфина РФ от 13.11.2008 №128н «Об утверждении инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчет­ности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации».

39) «Инструкция по бюджетному учету», утвержденным приказом МФ РФ от 31.12.2008 №148н.

40) Постановление Правитель­ства РФ от 22.05.2004 №249 «О мерах по повышению результативности бюджетных расходов»

41) Самойлов, И. В. Детские путевки. Источники финансирования. Вопросы учета и налогообложения / И. В. Самойлов // БИНО: бюджетные учреждения, 2009. - № 8. - С. 64 - 84.

42)  Российская Федерация. Министерство финансов [Бюджетные учреждения не вправе применять упрощенную систему налогообложения] : письмо от 05. 02. 2007, N 03-11-02/35 // Официальные документы в образовании, 2008. - N 7. - С. 87-88.

43) Ивлиева, М. Ф. Проблемы налогообложения государственных образовательных учреждений / М. Ф. Ивлиева // Законодательство, 2010. - N 4. - С. 29-35.

44)  Балыхин, Г. Финансовое состояние образовательной отрасли в новом году: бюджет, зарплата, налоги / Г. Балыхин; Министерство образования РФ // Народное образование, 2009. - N 1. - С. 9-12.

45) Российская Федерация. Министерство финансов [О порядке налогообложения доходов, полученных бюджетными учреждениями от использования и продажи имущества, находящегося в государственной собственности]: письмо от 03. 11. 2006, N 03-03-04/4/174 // Официальные документы в образовании, 2006. - N 34. - С. 58-60.

46) Гражданский кодекс Российской Федерации.

 

Скачать: diplom.doc